CONTABILITATE Contabilitatea este stiinta si arta stapanirii afacerilor, in care scop se ocupa cu "masurarea, evaluarea, cunoasterea, gestiunea și controlul activelor, datoriilor și capitalurilor proprii, precum și a rezultatelor obtinute din activitatea persoanelor fizice si juridice", in care scop "trebuie ss asigure inregistrarea cronologica și sistematica, prelucrarea, publicarea și pastrarea informațiilor cu privire la poziția financiara, performanta financiara si fluxurile de trezorerie, atāst pentru cerintele interne ale acestora, cat si in relatiile cu investitorii prezenti și potentiali, creditorii financiari și comerciali, clientii, institutiile publice si alti utilizatori"

StiuCum Home » CONTABILITATE » contabilitate financiara
Evaluarea elementelor prezentate in situatiile financiare
EVALUAREA ELEMENTELOR PREZENTATE  IN SITUATIILE FINANCIARE Recunoasterea si prezentarea in situatiile financiare anuale a activelor, datoriilor, veniturilor si cheltuielilor se realizeaza in baza evaluarii credibile a elementelor respective, apelandu-se in acelasi timp si la rationamentul profesional. Pentru ca un element de activ sau o datorie sa fie recunoscut in structurile din situatiile financiare, trebuie ca sa indeplineasca in mod cumulativ doua criterii: sa existe probabilitatea asigurarii realizarii de beneficii economice viitoare, respectiv iesirea acestora pentru stingerea unei obligatii prezente; si costul aferent sa poata fi evaluat in mod credibil. Un element de venituri sau cheltuieli este recunoscut in structurile contului de profit si pierdere, atunci cand, pe langa evaluarea credibila, determina o crestere de beneficii economice viitoare corespunzator cresterii unui activ, sau diminuarii unei datorii, respectiv diminuarea acestor beneficii prin reducerea unui activ sau majorarea unei datorii. 1. REGULI GENERALE DE EVALUARE Elementele prezentate in situatiile financiare anuale se evalueaza, in general, pe baza : principiului costului de achizitie, sau principiului costului de productie; exceptia existand in situatia in care s-a optat pentru reevaluarea imobilizarilor coporale sau evaluarea instrumentelor financiare la valoarea justa, apelandu-se la regulile evaluarii alternative. Se utilizeaza patru reguli generale de evaluare, astfel: a)     evaluarea la data intrarii in entitate; b)    evaluarea cu ocazia inventarierii; c)     evaluarea la incheierea exercitiului financiar; d)    evaluarea la data iesirii din entitate. a)    Evaluarea la data intraii in entitate la cost de achizitie la cost de productie la valoarea de aport la valoarea justa

 

Valoarea de intrare

Costul de achizitie al bunurilor cuprinde pretul de cumparare, taxele de import si alte taxe, cheltuielile de transport, manipulare si alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achizitiei bunurilor respective.

Costul de productie cuprinde costul de achizitie a materiilor prime si materialelor consumabile, precum si cheltuielile directe atribuite bunului respectiv.

Costul de productie este format din urmatoarele elemente:

materiale directe;

energie consumata in scopuri tehnologice;

manopera directa;

alte cheltuieli directe de productie;

cota cheltuielilor indirecte de productie alocata in mod rational.

Dobanda aferenta costului capitalului imprumutat pentru finantarea achizitiei, constructiei sau productiei de active cu ciclu lung de fabricatie poate fi inclusa in costurile de productie daca aceasta apartine perioadei de productie.

Aceasta situatie se va prezenta in notele explicative.

Exemple de costuri care nu trebuie incluse in costul stocurilor, in schimb sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei in care au avut loc:

pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste limitele normale admise;

cheltuielile de depozitare, cu exceptia cazurilor in care aceste costuri sunt necesare in procesul de prod 818f51i uctie, anterior trecerii intr-o noua faza de fabricatie;

cheltuielile generale de administratie care nu participa la formarea stocurilor.

b)    Evaluarea cu ocazia inventarierii anuale, se efectueaza de regula, la sfarsitul anului , inainte de inchiderea conturilor, se face la valoarea actuala sau de utilitate a fiecarui element, fiind denumita valoarea de inventar stabilita functie de utilitatea bunului, starea acestuia si pretul pietii. Pentru creante si datorii se are in vedere valoarea lor previzibila de incasat, respectiv de plata.

c)     Evaluarea la incheierea exercitiului financiar urmareste aplicarea consecventa a principiului prudentei si consta in aceea ca elementele de activ si de pasiv de natura datoriilor se evalueaza si se reflecta in situatiile financiare anuale la valoarea de intrare, pusa de acord cu rezultatele inventarierii. Pentru aceasta, valoarea de intrare se compara cu valoarea stabilita pe baza inventarierii, denumita valoare de inventar, caz in care se vor avea in vedere urmatoarele:

pentru elementele de activ constatate in minus (valoarea de inventar mai mica decat valoarea contabila neta, diferenta se va include in cheltuieli , concomitent cu cresterea amortizarii aferente, cand suntem in situatia activelor amortizabile, active la care deprecerea este ireversibila (definitiva) sau se efectueaza o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare pentru activele neamortizabile, active la care deprecierea este reversibila.

Prin valoarea contabila neta se intelege valoarea de intrare , corectata cu amortizarea si ajustarile pentru depreciere sau pierdere de valoare, cumulate.

Valorile tranzactionate pe o piata reglementata se evalueaza la cursul din ultima zi de tranzactionare, iar cele netranzactionate, la costul istoric, mai putin ajustarile pentru pierdere de valoare, daca este cazul.

pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferentelor constatate in plus intre valoarea de inventar si valoarea de intrare a elementelor de pasiv se inregistreaza in contabilitate, pe seama elementelor corespunzatoare de datorii.

La fiecare inchidere de bilant se vor avea in vedere si urmatoarele:

c1. Elementele monetare exprimate in valuta (disponibilitati, acreditive si

depozite bancare, creante si datorii in valuta) se evalueaza si inregistreaza utilizand cursul de schimb comunicat de BNR, valabil la data inchiderii exercitiului financiar. Diferentele favorabile sau nefavorabile se vor inregistra la venituri sau cheltuieli financiare, dupa caz.

c2. Pentru creantele si datoriile, exprimate in lei, a caror decontare se face

in functie de cursul unei valute, eventuale diferente care rezulta din evaluarea acestora se inregistreaza de regula, la venituri sau cheltuieli de exploatare sau financiare, in functie de natura operatiunii.

c3. Elementele nemonetare achizitionate cu plata in valuta si inregistrate la

cost istoric (imobilizari, stocuri) se inregistreaza si raporteaza utilizand cursul de schimb de la data efectuarii tranzactiei.

Se definesc elementele monetare ca fiind disponibilitatile banesti si activele/datoriile de primit/de platit in sume fixe sau determinabile.

Daca situatiile financiare nu au fost aprobate si a aparut elemente suplimentare, dupa data bilantului, referitoare la perioada raportata, elementele respective trebuie ajustate pentru a reflecta si informatiile suplimentare.

d)    Evaluarea la data iesirii din entitate. La data iesirii din entitate, bunurile se evalueaza si se scad din gestiune la valoarea lor de intrare.

Corectarea erorilor constatate in contabilitate se efectueaza pe seama rezultatului reportat. Astfel de erori includ efectele greselilor matematice, greselilor de aplicare a politicilor contabile, ignorari sau interpretari gresite a evenimentelor si fraudelor.

Daca operatiunea de corectare a erorilor genereaza pierdere contabila reportata, acestea trebuie acoperita inainte de efectuarea oricarei repartizari de profit.

EVALUAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE

Activele imobilizate sunt generatoare de beneficii si au durata de utilizare mai mare de un an.

Beneficiile economice viitoare reprezinta potentialul de a contribui direct sau indirect la fluxul de numerar sau de echivalent de numerar catre entitate.

Imobilizarile trebuie sa faca obiectul ajustarilor pentru depreciere (amortizarea), indiferent daca duratele lor de folosinta economica sunt limitate sau nu, astfel incat acestea sa fie evaluate la cea mai mica valoare atribuita la data bilantului, daca se estimeaza ca reducerea valorii acestora este permanenta. Ajustarile de valoare trebuie inregistrate in contul de profit si pierdere si detaliate in notele explicative, daca acestea nu au fost prezentate separat in contul de profit si pierdere . Cand activele imobilizate fac obiectul ajustarilor exceptionale de valoare, exclusiv in scop fiscal, in notele explicative se prezinta valoarea ajustarilor si motivele pentru care acestea au fost efectuate.

2.1. IMOBILIZARI NECORPORALE

Din categoria acestor imobilizari fac parte :

cheltuielile de constituire;

cheltuieli de dezvoltare;

concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale, drepturile si activele similare, cu exceptia celor realizate in cadrul entitatii;

fondul comercial;

alte imobilizari necorporale si

avansurile si imobilizarile necorporale, in curs de executie.

Un activ necorporal este un activ identificabil, nemonetar, fara suport material si detinut in scopul procesului de productie, sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi inchiriat tertilor sau pentru scopuri administrative. El poate fi recunoscut in bilant daca se estimeaza ca va genera beneficii economice pentru entitate si costul activului poate fi evaluat in mod credibil.

Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile avansate pentru infiintarea sau dezvoltarea unei persoane juridice, cum ar fi :

taxe si cheltuieli de inscriere si inmatriculare;

cheltuieli privind emisiunea si vanzarea de actiuni si obligatiuni;

cheltuieli de prospectare a pietei, de publicitate si alte cheltuieli de aceasta natura legate de infiintarea si extinderea activitatii entitatii.

Aceste sume trebuie explicate in note.

Cheltuielile de dezvoltare. Prin cheltuieli de dezvoltare se inteleg acele cheltuieli ocazionate de valorificarea rezultatelor cercetarii sau a altor cunostinte, in scopul realizarii de produse sau servicii noi sau cu proprietati substantial schimbate inaintea introducerii productiei de serie sau utilizarii.

Exemple de activitati de dezvoltare:

proiectarea, constructia si testarea productiei, intermediere sau folosirea intermediara a prototipurilor si modelelor;

proiectarea intr-o noua tehnologie a uneltelor si matritelor de lucru;

proiectarea, constructia si incercarea unei uzine pilot care nu este adecvata din punct de vedere economic pentru productia de serie.

Daca durata de amortizare a acestor naturi de cheltuieli depaseste cinci ani, ca urmare a unui contract de cercetare sau durata de utilizare pe o perioada mai mare, situatia trebuie prezentata in notele explicative, impreuna cu motivele care au generat o astfel de stare.

In cazul in care, cheltuielile de dezvoltare nu au fost in totalitate amortizate, distribuirea profitului va fi interzisa, exceptand cazul in care suma rezervelor disponibile pentru distribuire si a profitului reportat este cel putin egala cu suma cheltuielilor neamortizate.

Din punct de vedere al tratamentului fiscal cheltuielile de dezvoltare se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara, pe perioada contractului sau pe durata de utilizare.

Concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale si activele similare aduse ca aport, achizitionate sau dobandite pe alte cai se inregistreaza in conturile de imobilizari necorporale la :

valoarea de aport;

costul de achizitie sau

costul de productie, dupa caz.

In aceasta situatie,valoarea de aport  se asimileaza valorii juste.

Fondul comercial, apare de regula, la consolidare si reprezinta diferenta dintre costul de achizitie si valoarea justa, la data tranzactiei, a partii din activele nete achizitionate de catre o entitate.

De regula, fondul comercial se amortizeaza intr-o perioada de cinci ani, exceptia fiind conditionata de nedepasirea duratei de utilizare a activului si de prezentarea cu justificarea necesara, in notele explicative.

Un activ necorporal se inregistreaza initial la costul de achizitie sau de productie, iar in bilant el se prezinta la costul respectiv mai putin ajustarile cumulative de valolare.

Un activ necorporal trebuie scos din evidenta la cedare sau atunci cand nu mai exista posibilitatea realizarii unui beneficiu economic viitor dintr-o utilizare ulterioara. Castigurile sau pierderile cauzate de astfel de operatiuni se stabilesc ca diferenta intre veniturile cauzate cu iesirea activului si valoarea sa neamortizata inclusiv cheltuielile generate cu cedarea acestuia, prezentandu-se ca venit sau cheltuiala in contul de profit si pierdere.

2.2. IMOBILIZARI CORPORALE

Se incadreaza in aceasta categorie activele care :

se utilizeaza in productia proprie de bunuri sau presatarea de servicii;

urmeaza a fi inchiriate tertilor;

urmeaza a fi folosite in scopuri administrative si au o utilizare pe parcursul unei perioade mai mare de un an.

Imobilizarile corporale

Terenurile se inregistreaza in

contabilitatea sintetica

Analitic

In functie de modalitatea de intrare in entitate activele sunt evaluate la costul determinat potrivit prezentelor reguli. Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizari corporale trebuie recunoscute in perioada in care au fost efectuate.

Investitiile efectuate la imobilizarile corporale sub forma cheltuielilor ulterioare, pentru asigurarea parametrilor tehnici si obtinerea de beneficii economice viitoare suplimentare fata de cele estimate initial, reprezinta componenta a activului si majoreaza valoarea acestuia .

Beneficiile economice

viitoare se realizeaza

In bilant imobilizarile corporale se prezinta la valoarea de intrare diminuata cu ajustarile de valoare.

Amortizarea:

Regimuri de amortizare

De remarcat ca terenurile nu sunt supuse regimului de amortizare, in schimb investitiile efectuate pentru amenajarea terenurilor se recupereaza pe calea amortizarii prin includerea in cheltuielile de exploatare a acestora intr-o perioada stabilita de catre consiliul de administratie.

2.3. IMOBILIZARI FINANCIARE

Imobilizarile financiare se concretizeaza in :

actiuni detinute la entitatile afiliate;

imprumuturile acordate entitatilor afiliate;

interesele de participare;

imprumuturile acordate entitatilor cu care cel ce imprumuta este legat in virtutea intereselor de participare;

alte investitii detinute ca imobilizari

alte imprumuturi.

Imprumuturile se acorda imprumutatilor in baza unor contracte de imprumut pentru care, in conditiile legii, se percepe dobanda, iar in unele cazuri constituirea unor garantii, depozite si cautiuni depuse la terti.

Imobilizarile financiare recunoscute ca activ se evalueaza la costul de achizitie sau valoarea stabilita prin contract (evaluare initiala), iar in bilant se prezinta la valoarea de intrare mai putin ajustarile cumulate pentru pierdere de valoare.

3. REGULI DE EVALUARE ALTERNATIVA

La sfarsitul exercitiului financiar, entitatile pot recurge la operatiunea de reevaluare a imobilizarilor corporale cu reflectarea in contabilitate a rezultatelor obtinute si cu prezentarea in notele explicative a urmatoarelor aspecte:

elementele de activ supuse reevaluarii;

metoda de calcul a valorilor prezente si

elementul din contul de profit si pierdere afectat de aceasta operatiune.

Reevaluarea imobilizarilor corporale se face la  valoarea justa de la data intocmirii bilantului.

Valoarea justa se determina de catre profesionisti calificati in evaluare, membri ai organismelor profesionale de profil.

Tratamentul aplicat amortizarii, cumulata la data reevaluarii, aferent unei imobilizari corporale este unul din urmatoarele:

amortizarea se recalculeaza proportional cu schimbarea valorii contabile brute, astfel incat valoarea contabila reevaluata a activului sa fie egala cu valoarea sa reevaluata . Aceasta metoda este utilizata in cazul in care reevaluarea s-a facut prin aplicarea unui indice; sau

valoarea cumulata a amortizarii se elimina din valoarea contabila bruta a activului si valoarea neta, determinata in urma corectarii cu ajustarile de valoare, recalculata la valoarea reevaluata a activului, metoda se practica in cazul constructiilor reevaluate la valoarea de piata.

Pentru evitarea reevaluarii selective si raportarea in situatiile financiare anuale a unor valori care reprezinta o combinatie de costuri si valori calculate la date diferite, operatiunea de reevaluare se face simultan la toate elementele dintr-o grupa de imobilizari corporale.

Regularitatea reevaluarilor trebuie sa tina seama ca valoarea contabila sa nu difere substantial de cea care ar fi determinata, folosind valoarea justa de la data intocmirii bilantului.

Cand un activ dintr-o grupa nu poate fi reevaluat din inexistenta unei piete active pentru acesta, el trebuie prezentat in bilant la cost, mai putin ajustarile cumulate de valoare.

Piata este considerata activa daca sunt indeplinite cumulativ urmatoarele conditii:

elementele comercializate sunt omogene;

se identifica in permanenta cumparatori si vanzatori implicati si

preturile sunt recunoscute de cei interesati.

Diferentele de reeevaluare se prezinta ca rezerva din reevaluare ca subelement distinct in "Capital si rezerve". Tratamentul fiscal al rezervei din reevaluare se prezinta in note explicative.

Notele explicative trebuie sa contina informatii despre valoarea rezervei, indiferent daca a fost sau nu modificata in interiorul exercitiului financiar, astfel:

valoarea rezervei din reevaluare la inceputul exercitiului financiar;

diferentele din reevaluare transferate la rezerva de reevaluare in cursul exercitiului financiar, daca este cazul;

sumele capitalizate sau transferate intr-un alt mod din rezerva din reevaluare in cursul exercitiului financiar, prezentandu-se natura oricarui astfel de transfer.

valoarea rezervei de reevaluare la sfarsitul exercitiului financiar.

Surplusul din reevaluare inclus in rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct in rezerve, atunci cand acel surplus este un castig realizat si numai la scoaterea din evidenta a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare.

Rezerva din reevaluare nu poate fi distribuita, direct sau indirect, exceptand cazul in care activul reevaluat a fost valorificat, iar surplusul din reevaluare reprezinta castig efectiv realizat.

Tratamentul rezultatului reevaluarii:

Ajustarile de valoare se determina in fiecare exercitiu financiar, pe baza valorii atribuite imobilizarii pentru acel exercitiu financiar.

3.1. EVALUAREA LA VALOAREA JUSTA A INSTRUMENTELOR FINANCIARE

Ca o abatere de la principiul general de evaluare (pretul de cumparare sau costul de productie), entitatile pot evalua in situatiile financiare consolidate instrumentele financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, la valoarea justa.

Un contract ce genereaza simultan un activ financiar pentru o entitate si o datorie financiara sau un instrument de capitaluri proprii pentru o alta se numeste instrument financiar.

Activul financiar reprezinta:

numerar;

un instrument de capitaluri proprii ale unei entitati;

un drept contractual de a varsa numerar sau de a livra un alt activ financiar unei alte entitati; sau de a schimba active financiare sau datorii financiare in anumite conditii favorabile pentru emitent.

un contract care va fi sau poate fi decontat cu propriile instrumente de capitaluri ale entitatii.

O datorie financiara se caracterizeaza:

ca obligatie contractuala;

un contract care va fi sau poate fi decontat cu propriile instrumente de capitaluri ale entitatii;

Instrumentele financiare derivate sunt acele contracte bazate pe marfa care dau oricareia dintre partile contractante dreptul de decontare in numerar sau prin alte instrumente financiare, cu exceptia cazurilor in care:

acestea au fost incheiate si de deruleaza permanent;

acestea au fost initial destinate unui astfel de scop si

se asteapta ca acestea sa fie decontate prin livrarea marfii.

Valoarea justa   

Instrumentele financiare care nu pot fi evaluate credibil, prin oricare dintre metodele aratate se evalueaza in baza regulilor generale.

Modificarea valorii unui activ financiar propus pentru vanzare, altul decat un instrument financiar derivat, poate fi inclusa direct in capitalul propriu, in rezerva de valoare justa.

Rezerva de valoare justa va fi evidentiata atat timp cat sunt evidentiate in bilant instrumentele financiare carora le este aferenta.

Cand instrumentele financiare sunt evaluate la valoarea justa notele explicative contin:

ipotezele semnificative care stau la baza metodelor si tehnicilor de evaluare;

pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea justa, modificarile de valoare incluse direct in costul de profit si pierdere, si modificarile incluse in rezerva de valoare justa;

pentru fiecare clasa de instrumente financiare derivate informatiei privind aria si natura instrumentelor, inclusiv termenii si conditiile semnificative care pot afecta valoarea, momentul si certitudinea fluxurilor viitoare de numerar;

modificarile rezervei de valoare justa in cursul exercitiului financiar.

4. EVALUAREA ACTIVELOR CIRCULANTE

Suntem in situatia de a considera un activ ca fiind activ circulant, atunci cand :

este achizitionat sau produs pentru consum propriu sau in scopul comercializarii si se asteapta sa fie realizat in termen de 12 luni de la data bilantului;

este reprezentat de creante aferente ciclului de exploatare;

este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a caror utilizare nu este restrictionata.

Prin echivalente de numerar intelegem investitiile financiare pe termen scurt, foarte lichide si usor convertibile in numerar, fiind supuse unui risc nesemnificativ de modificare a valorii.

Activele circulante

cuprind

Activele circulante se evalueaza la costul de achizitie sau costul de produtie. Ajustarile de valoare au ca obiectiv prezentarea acestora la cea mai mica valoare de piata sau, in cazuri deosebite, la o alta valoare minima atribuita acestora la data bilantului. Cand motivele care au condus la efectuarea ajustarilor de valoare nu mai au aplicabilitate, aceasta inceteaza nemaiavand obiect, iar acea ajustare se reia corespunzator la venituri.

Cand ajustarile de valoare au caracter exceptional, exclusiv in scopuri fiscale suma si motivele ajustarilor trebuie prezentate in notele explicative.

4.1. EVALUAREA STOCURILOR

Se incadreaza in categoria stocurilor:

stocurile detinute pentru a fi comercializate;

stocurile in curs de productie in vederea vanzarii;

stocurile sub forma materiilor prime, materiale si alte consumabile cu utilizare in procesul de productie sau pentru prestari de servicii.

La iesirea din gestiune a stocurilor si a altor active fungibile, acestea se evalueaza si inregistreaza in contabilitate prin aplicarea uneia din urmatoarele metode:

- metoda primului intrat- primului iesit - FIFO

- metoda costului mediu ponderat                  - CMP

- metoda ultimului intrat - primului iesit          - LIFO

- metoda preturilor standard

Metoda "primul intrat-primul iesit" (FIFO) consta in aceea ca bunurile care ies din gestiune se evalueaza la costul de achizitie (sau de productie) al primului intrat (primul lot). Pe masura epuizarii primului lot, bunurile care ies din gestiune se evalueaza la costul de achizitie (sau de productie) al lotului urmator, in ordine cronologica.

Costul mediu ponderat (CMP) se calculeaza dupa fiecare intrare sau numai lunar, dupa cum se apreciaza ca este justificat, prin raportarea valorii totale a stocului initial cumulata cu valoarea intrarilor la cantitatea existenta in stocul initial, cumulata cu cantitatea sau cantitatile intrate, dupa caz.

Potrivit metodei "ultimul intrat-primul iesit" (LIFO), bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie ale ultimei intrari (ultimul lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau productie al lotului anterior, in ordine cronologica.

Metoda preturilor standard (prestabilite) denumite si preturi de inregistrare este recomandata pentru bunurile stocabile (materii prime, produse, marfuri, etc.) iar valorile ce trebuie inscrise in bilant se determina in functie de preturile medii ale grupelor sau categoriilor de bunuri in cauza.

Diferentele intre preturile standard si costurile de achizitie sau de productie, dupa caz, se contabilizeaza distinct si ulterior se repartizeaza in cote proportionale asupra bunurilor iesite din gestiune si asupra valorii stocurilor, pe baza de coeficient de repartizare.

Utilizarea oricarei metode de evaluare a bunurilor la iesirea din patrimoniu trebuie sa respecte principiul permanentei metodelor, in sensul ca trecerea de la o metoda la alta nu se poate efectua in interiorul exercitiului financiar.

Daca in situatii exeptionale, administratorii decid sa schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, in notele explicative trebuie sa se prezinte motivele schimbarii metodei si efectele sale asupra rezultatului.

Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate in bilant la o valoare mai mare decat valoarea care se poate obtine prin utilizarea sau vanzarea lor. In acest scop, valoarea stocurilor se diminueaza pana la valoarea realizabila neta prin reflectarea unei ajustari pentru depreciere.

Prin valoare realizabila neta se intelege pretul de vanzare estimat, care ar putea fi obtinut, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si costurile estimate necesare vanzarii.

4.2. EVALUAREA INVESTITIILOR PE TERMEN SCURT

Contabilitatea trezoreriei asigura evidenta existentei si miscarii actiunilor detinute la entitatile afiliate, altor investitii pe termen scurt (obligatiuni emise si rascumparate, obligatiunile achizitionate si ale valori achizitionate pentru realizarea de profit pe termen scurt), disponibilitatilor in conturi la banci si /sau casierie, creditelor bancare pe termen scurt. Investitiile pe termen scurt, la intrare in entitate se evalueaza la costul de achizitie sau la valoarea de contract. La iesirea din entitate se considera active fungibile si se evalueaza, dupa una din metodele de evaluare a stocurilor.

4.3. CASA SI CONTURI LA BANCI

Conturile la banci cuprind.

valorile de incasat (cecurile si efectele comerciale),

disponibilitatile in lei si valuta;:

cecurile entitatii;

creditele bancare pe termen scurt;

dobanzile la disponibilitati si credite acordate de banci in conturile curente.

Dobanzile de platit si cele de incasat, aferente perioadei, se inregistreaza la cheltuieli financiare sau venituri financiare, dupa caz.

In contul de viramente interne se inregistreaza transferurile de disponibilitati banesti intre conturile la banci, precum si intre conturile la banci si casieria entitatii.

Pentru deprecierea investitiilor detinute ca active circulante, cu ocazia inventarierii, la sfarsitul exercitiului financiar se reflecta ajustari pentru pierderea de valoare pe seama cheltuielilor. Pentru investitiile pe termen scurt la sfarsitul exercitiului financiar sau la iesirea din entitate, ajustarile pentru pierderile de valoare stabilite se suplimenteaza, diminueaza sau anuleaza dupa caz, prin preluarea lor la venituri.

4.4. EVALUAREA SI CONTABILITATEA TERTILOR

Contabilitatea tertilor asigura evidenta datoriilor si creantelor entitatii in relatiile acesteia cu furnizorii, clientii, personalul, asigurarile sociale, bugetul statului, entitatile afiliate, asociatii/actionarii, debitorii si creditorii diversi.

Contabilitatea furnizorilor si clientilor, a celorlalte datorii si creante se tine pe categorii, precum si pe fiecare persoana fizica sau juridica.

Reflectarea in contabilitate a accizelor si fondurilor speciale se face pe seama conturilor corespunzatoare de datorii, acestea fiind recuperate prin pret fara a tranzita prin conturile de venituri si cheltuieli.

Dividendele repartizate detinatorilor de actiuni, propuse sau declarate dupa data bilantului, precum si celelalte repartizari similare efectuate din profit, nu trebuie recunoscute ca datorii la data bilantului . Sumele reprezentand dividende, respectiv, varsminte la buget sunt evidentiate in rezultatul reportat, urmand ca dupa aprobarea acestor destinatii sa fie reflectate in conturile de datorii.

Creantele/datoriile entitatii fata de alti terti, altii decat personalul propriu, clienti si furnizori, se inregistreaza in conturile de debitori/creditori diversi.

Sumele care necesita clarificari ulterioare se inregistreaza provizoriu intr-un cont distinct si se solutioneaza intr-un termen de cel mult trei luni de la data constatarii.

Contabilitatea angajamentelor si altor elemente extrabilantiere. Drepturile si obligatiile, precum si unele bunuri care nu pot fi incorporate in activele si pasivele entitatii se evidentieaza in conturi in afara bilantului, denumite conturi de ordine si evidenta.

In aceasta grupa avem:

angajamentele acordate sau primite in relatiile cu tertii (gajuri, cautiuni, garantii);

imobilizari corporale luate cu chirie;

valori materiale pimite pentru prelucrare sau reparare;

valori materiale preluate in pastrare sau custodie;

debitori scosi din activ urmariti in continuare;

redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate;

efecte scontate neajunse la scadenta;

alte valori.

O categorie separata de elemente extrabilantiere o reprezinta activele si datoriile contigente.

Un activ contingent este un activ potential care apare ca urmare a unor evenimente anterioare si a caror existenta va fi confirmata numai prin aparitia sau neaparitia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi controlate in intregime de entitate.

Activele contigente trebuie prezentate in notele explicative in cazul in care este probabila aparitia unor intrari de beneficii economice.

O datorie contigenta este:

obligatie potentiala, aparuta ca urmare a unor evenimente trecute si a carei existenta va fi confirmata numai de aparitia sau nu a unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi in intregime sub control;

o obligatie curenta aparuta ca urmare a unor evenimente trecute, dar care nu este recunoscuta pentru ca:

a)     nu este sigur ca se va apela la resurse care sa incorporeze beneficii economice pentru stingerea datoriei; sau

b)    valoarea datoriei nu poate fi evaluata suficient de credibil.

O datorie contingenta nu se recunoaste in bilant , dar va fi prezentata in notele explicative, motiv pentru care este recunoscuta ca element extrabilantier.Datoriile contingente trebuie evaluate permanent pentru a se determina daca a devenit probabila o iesire de resurse care incorporeaza beneficii economice.Daca este necesara iesirea de resurse, generata de un element considerat anterior datorie contingenta, se va recunoaste , dupa caz, o datorie sau un provizion in situatile financiare aferente perioadei in care a intervenit modificarea incadrarii evenimentului.

Datoriile contingente se disting de provizioane, pentru ca:

provizioanele sunt recunoscute ca si datorii, deoarece ele constituie obligatii curente si este probabila utilizarea de resurse care sa incorporeze beneficii economice pentru stingerea obligatiilor; si

datoriile contigente nu sunt recunoscute ca datorii, deoarece ele sunt obligatii posibile sau obligatii curente care nu indeplinesc cerintele de recunoastere in bilant.

Exemplu : O societate A garanteaza in cursul anului 2007 un imprumut pentru una din filialele sale B in suma de 500.000 ron. In contractul de imprumut se stipuleaza ca societatea mama este solidara cu filiala-fiica in cazul in care eceasta din urma nus-i poate onora plata ratelor scadente pe o perioada de timp trei luni consecutiv. Deci, societatea mama A devine debitoare in fata bancii numai daca B nu-si achita trei rate consecutive.

La sfarsitul anului 2007 Societatea A trebuie sa aprecieze oportunitatea recunoasterii in bilant a datoriei aferente garantarii creditului primit de B, prin evaluarea deciziei de garantare a acestui imprumut care va genera iesiri de resurse.

5. CONTABILITATEA DATORIILOR PE TERMEN SCURT SI LUNG

O datorie este calificata ca datorie pe termen scurt,  atunci cand :

- decontarea urmeaza sa fie facuta in cursul normal al ciclului de exploatare; sau

- sa fie exigibila intr-un termen de 12 luni.

Datoria pe termen lung presupune plata acesteia intr-o perioada mai mare de un an.

Contabilitatea imprumuturilor se tine pe urmatoarele categorii:

imprumuturi din emisiuni de obligatiuni si prime de rambursare;

credite bancare pe termen lung si mediu;

sume datorate entitatilor afiliate si celor la care se detin interese de participare;

alte imprumuturi si datorii asimilate.

Entitatile trebuie sa mentina clasificarea datoriilor pe termen lung purtatoare de dobanda si atunci cand acestea sunt exigibile in 12 luni de la data bilantului, daca:

termenul initial a fost pentru o perioada mai mare de 12 luni; si

s-a incheiat un acord de refinantare sau de reesalonare a platilor inainte ca situatiile financiare sa fie autorizate pentru depunere.

In situatia in care suma de rambursat pentru datorii este mai mare decat suma primita, diferenta se inregistreaza intr-un cont de activ, valoarea acestei diferente trebuie amortizata printr-o suma rezonabila in fiecare exercitiu financiar, dar nu mai tarziu de data de rambursare a datoriei. Aceasta operatiune trebuie prezentata in bilant, ca o corectie a datoriei, precum si in notele explicative.

6. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR

Provizionul este o datorie cu moment de aparitie sau valoare incerta . Provizioanele se deosebesc de alte datorii (furnizorii, angajamente) pentru ca exista o incertitudine asupra momentului sau nivelului cheltuielilor viitoare necesare pentru stingerea obligatiei.

Recunoasterea unui provizion are loc cand :

o entitate are o obligatie prezenta generata de un eveniment anterior;

este probabil necesara o iesire de resurse care incorporeaza beneficii economice pentru stingerea unei obligatii;

poate fi facuta o estimare credibila a valorii obligatiei.

Daca aceste conditii nu sunt indeplinite, provizionul nu va fi recunoscut.

Provizioanele se deosebesc de alte datorii, ca urmare a factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli pentru stingerea obligatiei.

Angajamentele entitatilor sunt prezentate, de regula, ca parte a unei datorii rezultate din credite comerciale sau din alte actvitati, in timp ce provizioanele sunt prezentate separat.

Valoarea recunoscuta ca provizion trebuie sa reflecte o estimare corespunzatoare a cheltuielilor necesare stingerii obligatiei prezente la data bilantului.

Fac obiectul provizioanelor urmatoarele elemente:

litigii, despagubiri, amenzi si penalitati, daune si alte datorii incerte;

cheltuielile efectuate in perioada de garantie acordata clientilor pentru activitati de service;

pensii si alte obligatii similare;

impozite;

alte provizioane.

Pierderile viitoare din activitatea de exploatare nu pot fi acoperite cu provizioane.

Nivelul provizioanelor trebuie stabilit in stransa corelare cu riscurile si cheltuielile estimate.

Provizioanele trebuie revazute la data fiecarui bilant si ajustate astfel incat sa reflecte cea mai buna estimare curenta. Daca se considera ca stingerea unei obligatii nu mai necesita o iesire probabila de resurse, provizionul se anuleaza prin trecerea valorii acesteia la venituri.

7. SUBVENTIILE GUVERNAMENTALE

Subventiile guvernamentale reprezinta un sprijin acordat de guvern sub forma transferurilor de resurse financiare publice.

Subventiile

Daca subventia guvernamentala imbraca forma transferului unui activ nemonetar, acesta se contabilizeaza la valoarea justa.

Subventia trebuie recunoscuta ca venit sistematic de-a lungul perioadelor, care vor corela venitul cu costurile aferente ce urmeaza a se compensa, De aceea, subventiile nu se inregistreaza direct in conturile de capital si rezerve, ci si ca subventii pentru investitii recunoscute in bilant ca venit amanat. In cazul restituirii unei subventii sau parti a unei subventii referitoare la un activ, aceasta se inregistreaza prin diminuarea soldului venitului amanat cu suma de restituit. Daca restituirea se refera la subventii aferente veniturilor se diminueaza soldul veniturilor amanate, daca exista, in lipsa acestora se opereaza asupra cheltuielilor, valoarea respectiva fiind recunoscuta imediat ca o cheltuiala.

8. CAPITAL SI REZERVE

Capitalul si rezervele reprezinta dreptul de proprietate al actionarilor asupra activelor unei entitati dupa scaderea tuturor obligatiilor (datoriilor).

Capitalurile proprii

Contabilitatea rezervelor se tine pe categorii de rezerve:

rezerve legale;

rezerve statutare sau contractuale;

alte rezerve.

9. VENITURI SI CHELTUIELI

Contul de profit si pierdere cuprinde:

cifra de afaceri neta;

veniturile si cheltuielile exercitiului grupate dupa natura lor;

rezultatul exercitiului.

Cifra de afaceri neta insumeaza veniturile rezultate din livrarile de bunuri, executiile de lucrari si prestari de servicii, precum si alte venituri depozitate de activitatea de exploatare din care se deduc reducerile comerciale acordate clientilor.

9.1. VENITURI

La venituri se inscriu sumele sau valorile incasate sau de incasat in nume propriu din activitatea de baza (curenta si cele conexe), precum si castigurile din orice alte surse.

Prin castiguri se inteleg acele cresteri de beneficii economice ce pot aparea sau nu ca rezultat din activitatea de baza si conexe, dar nu difera ca natura de veniturile din aceasta activitate.

9.2. CHELTUIELI

Cheltuielile unei entitati reprezinta platile pentru :

consumuri de stocuri, lucrari executate si servicii prestate;

cheltuieli cu personalul:

executarea unor obligatii legale sau contractuale;

provizionale, amortizarile si

ajustarile pentru depreciere sau pierdere de valoare, inregistrate.