Bilantul contabil, contul - procedee specifice ale metodei contabilitatii

BILANTUL CONTABIL, CONTUL SI BALANTA DE   VERIFICARE

PROCEDEE SPECIFICE ALE METODEI CONTABILITATII

I BILANTUL CONTABIL

Continutul si structura bilantului

Notiunea de bilant provine de la cuvintele latinesti "bi" si "lanx" care inseamna cantar cu doua talere ce se afla in echilibru.

Principala calitate si functie a bilantului consta in prezentarea patrimoniului sub dublu aspect: al mijloacelor economice (deci sub aspect material) pe de o parte si al surselor de provenienta (sub aspect abstract) pe de alta parte.

Dubla reprezentare a patrimoniului se realizeaza cu ajutorul bilantului prin structurile sale de activ si pasiv, concretizate in:

mijloacele economice, deci patrimoniul economic, ca obiect de drepturi si obligatiuni care formeaza activul bilantului si poarta denumirea de active patrimoniale

drepturile si obligatiile (sursele de provenienta) deci patrimoniul juridic care formeaza pasivul bilantului si poarta denumirea de pasive patrimoniale

Denumirea de active patrimoniale este determinata de caracteristica principala a componentelor sale, aceea ca sunt intr-o continua miscare, trecand rapid dintr-o stare fizica de existenta in alta, deci sunt deosebit de active in cadrul proceselor economice.

Exemplu: mijloacele banesti se consuma cumparand materii prime, acestea se transforma in produse finite care se vand si se obtin din nou bani.

Denumirea de pasive patrimoniale provine de asemenea de la o caracteristica principala a componentelor sale si anume ca ele nu participa activ in cadrul proceselor economice, au o tendinta relativ statica, au rol pasiv, ele se modifica in ritm mult mai lent decat activele patrimoniale.

In practica se cunosc doua forme de prezentare a bilantului:

sub forma de tabel cu cele doua parti alaturate: partea stanga numita activ si partea dreapta numita pasiv, forma numita schema orizontala de bilant

sub forma de lista verticala, in care cele doua parti /activul si pasivul) se succed, denumita schema bilantului vertical.

In structura sa, activul si pasivul bilantului cuprind grupe si posturi de bilant:

grupele asigura o grupare si sistematizare a posturilor de activ si pasiv din cadrul bilantului

posturile de bilant reprezinta elementul de baza si cuprinde unul sau mai multe elemente patrimoniale reflectate in bilant.

Ordonarea posturilor in bilant se face avand in vedere anumite principii si anume:

In cadrul activului gruparea posturilor se face in functie de modul de valorificare si gradul de lichiditate, adica dupa posibilitatea transformarii elementelor patrimoniale in bani. Dupa acest principiu, activele patrimoniale se grupeaza in:

active fixe sau imobilizari, care cuprind:

imobilizari necorporale

imobilizari corporale

imobilizari financiare

active circulante, structurate astfel

active circulante materiale (stocuri sau valori de exploatare)

active circulante in decontare (creante si valori realizabile)

active circulante sub forma de disponibilitati banesti sau valori banesti

Ordinea acestei grupari arata ca in activul bilantului se inscriu mai intai elementele patrimoniale care au un grad de lichiditate (de transformare in bani) mai indelungat de timp si apoi cele care se pot transforma in bani intr-un timp cat mai scurt.

In cadrul pasivului gruparea posturilor se face in functie de caile de formare a surselor de finantare si gradul de exigibilitate. Dupa aceste criterii, pasivele patrimoniale se structureaza astfel:

capitaluri proprii, cuprind:

capitalul

prime legate de capital

rezerve din reevaluare

rezervele

rezultatele

alte capitaluri proprii

provizioane pentru riscuri si cheltuieli

datorii, grupate astfel:

datorii ce trebuie platite intr-o perioada de pana la un an

datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de un an

alte fonduri

Ordinea gruparii posturilor in pasivul bilantului este inversa exigibilitatii surselor de finantare, incepand cu capitalul propriu si terminand cu datoriile curente pe termen scurt.

Bilantul, prin structura sa cuprinde nu numai situatia patrimoniului la un moment dat ci el oglindeste si rezultatele financiare finale prin prezenta in pasivul bilantului a unui post bilantier distinct si anume "rezultatul exercitiului" care exprima profitul sau pierderea realizata de unitate la sfarsitul exercitiului financiar.

Marimea elementelor patrimoniale de activ si pasiv este prezentata in bilant in doua momente: la inceputul exercitiului financiar (care corespunde cu sfarsitul exercitiului precedent) si la sfarsitul exercitiului financiar curent.

Bilantul contabil are urmatoarele roluri:

in teoria cunoasterii contabile are rolul de a demonstra valabilitatea principiilor metodei contabilitatii si anume dubla reprezentare si dubla inregistrare a patrimoniului pe care se bazeaza contabilitatea in partida dubla

in practica unitatilor patrimoniale prezinta un rol deosebit in procesul managerial, bilantul asigurand informatii sintetice si reale privind activitatea unitatii, necesare luarii deciziilor la toate nivelele de conducere.

Din cele prezentate mai sus putem defini bilantul ca fiind un procedeu al metodei contabilitatii, care ofera un tablou sintetic si static, in expresie baneasca, asupra situatiei patrimoniului si a rezultatelor financiare globale (profit sau pierdere) ale unui agent economic.

Intre activul si pasivul bilantului trebuie sa existe o deplina egalitate numita egalitate bilantiera. Aceasta, deoarece la baza intocmirii bilantului sta principiul dublei reprezentari a patrimoniului care presupune ca orice post bilantier din activ sa aiba o sursa de provenienta in pasiv, dupa cum oricarei surse din pasiv ii corespunde un activ patrimonial.

Agentii economici sunt obligati sa intocmeasca bilantul contabil la sfarsitul exercitiului financiar, adica la sfarsitul anului. Bilantul se intocmeste pe formulare specifice, tipizate de Ministerul de Finante.

Schema generala, simplificata, a bilantului adoptata in tara noastra este cea sub forma de lista verticala in care cele doua parti (activul si pasivul) se succed si se prezinta astfel:

BILANT

Incheiat la data de 31 decembrie...

Activul bilantului este format din posturile de la punctele:

A-    active mobilizate

B-     active circulante

C-     cheltuieli in avans

Pasivul bilantului este format din posturile de la punctele:

D-    Datorii ce trebuie platite intr-o perioada de un an

G- Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de un

an

H- Provizioane

I- Venituri in avans

J- Capital si rezerve

Posturile de la punctele E si F reprezinta indicatori economico- financiari utilizati pentru analize efectuate in vederea fundamentarii deciziilor.   

CLASIFICAREA SI FUNCTIILE BILANTULUI

Pornind de la scopul pentru care se intocmeste si sursele de informatii pentru intocmirea lor, bilanturile se clasifica dupa mai multe criterii si anume:

1. Dupa statutul juridic al unitatii patrimoniale pentru care se intocmeste deosebim:

a)bilant initial, este cel care se intocmeste la infiintarea unitatii, in care se reflecta, conform principiului dublei reprezentari toate mijloacele materiale si banesti puse la dispozitie de membrii ce au constituit asociatia, unitatea respectiva

b)bilant curent, se intocmeste in cursul activitatii desfasurate de unitatea respectiva la termenele prevazute de legislatia in vigoare si pe baza situatiei din conturi, a soldurilor preluate si grupate in posturile din bilant

c)bilant final, se intocmeste la incetarea activitatii de unitatea respectiva si are la baza situatia din conturi si inventarele ce se realizeaza in mod obligatoriu

2. Dupa sfera de cuprindere si nivelul organizatoric la care se refera informatiile deosebim:

a)bilanturi primare, sunt bilanturile curente intocmite de unitatile patrimoniale pe baza datelor din conturi

b)bilanturi centralizatoare, intocmite la nivelul organelor centrale pe ramuri si pe economia nationala prin centralizarea succesiva a datelor din bilanturile primare; prin aceasta se asigura o serie de indicatori de sinteza ce permit luarea unor decizii la toate treptele economiei nationale.

Functiile bilantului contabil

1. Functia de generalizare consta in aceea ca bilantul contine un sistem de indicatori sintetici rezultati dintr-un flux de prelucrare a datelor si informatiilor contabile. In bilant se preiau datele individuale din conturi care sunt grupate si sintetizate dupa natura lor, cu corelatiile dintre ele, in asa fel incat se obtin date sintetice care centralizeaza intreaga masa de informatii economico-financiare care au intrat in sistemul contabilitatii. Aceasta functie se manifesta atat la nivelul unitatii patrimoniale, generalizarea facandu-se la nivelul acesteia, dar si la nivelul treptelor superioare, pana la nivelul economie nationale, prin centralizari succesive pe diferite trepte organizatorice

2. Functia de informare, consta in aceea ca informatiile deosebit de importante referitoare la mijloacele, sursele si procesele economico-financiare ale unitatii pe care bilantul le contine sunt puse la dispozitia organelor de conducere pentru realizarea procesului managerial. Prin aceasta functie bilantul isi demonstreaza locul si rolul pe care il are in cadrul sistemului informational al unitatii.

Din analiza indicatorilor cuprinsi in bilant se obtin informatii privind marimea mijloacelor economice, daca si in ce masura acestea sunt finantate din surse proprii sau straine, ponderea diferitelor grupe de mijloace si surse in totalul acestora, daca exercitiul pentru care s-a intocmit bilantul s-a incheiat cu profit sau pierdere, nivelul stocurilor, al imobilizarilor de mijloace materiale si banesti, etc. Toate aceste informatii sunt utilizate de conducerile unitatilor patrimoniale pentru fundamentarea unor decizii in vederea inlaturarii deficientelor si pentru amplificarea actiunilor eficiente.

Functia de informare se extinde si in afara unitatii in sensul ca informatiile sintetice din bilant sunt utilizate si de o serie de unitati si persoane din afara unitatii: bancile, organele fiscale, actionarii si asociatii, etc.

Banca, pe baza bilantului constata ce destinati s-a dat creditelor acordate si in ce masura aceste credite sunt garantate; organele fiscale, pe baza bilantului, determina impozitul pe profit ce se varsa la bugetul statului si alte obligatii fata de acesta; asociatii si actionarii analizeaza bilantul pentru a constata modul in care unitatea si-a desfasurat activitatea si rezultatele obtinute in anul pentru care s-a intocmit bilantul contabil

3. Functia de analiza, consta in evidentierea factorilor de influenta a fenomenelor si proceselor prezentate prin datele si informatiile din bilant. Aceasta functie este concretizata intr-una din piesele ce insoteste bilantul propriu-zis si anume raportul de gestiune. In acest raport se face o analiza a indicatorilor economici si financiari efectivi, a factorilor care au influentat nivelul acestora. De asemenea, se analizeaza diferitele corelatii ce trebuie sa existe intre datele cuprinse in bilant, intre grupele bilantului, intre capitolele si posturile bilantului, intre datele din bilant si anexele acestuia, etc.

O serie de elemente rezultate din aceasta analiza sunt puse la dispozitia conducerii unitatii pentru ca pe baza lor sa se dispuna cele mai eficiente masuri privind activitatea economico-financiara a acesteia.

MODIFICARI ASUPRA BILANTULUI PROVOCATE DE OPERATIILE ECONOMICE

In activitatea unitatilor patrimoniale au loc in permanenta o multime de operatii economice si financiare legate de aprovizionarea cu materii prime, consumul acestora, plata salariilor, plata lucrarilor si serviciilor prestate de terti, obtinerea si vanzarea produselor finite, incasarea valorii produselor, etc. Toate aceste operatii produc modificari in volumul si structura elementelor patrimoniale ale intreprinderii si totodata a posturilor de bilant corespunzatoare elementelor respective.

Distingem doua tipuri de modificari asupra bilantului:

1. Modificari de structura, vizeaza numai elementele patrimoniale de activ sau numai cele de pasiv, prin cresterea valorica a unui element concomitent cu micsorarea valorica a altui element din aceeasi parte a bilantului (activ sau pasiv) fara sa determine modificarea valorica a volumului total al mijloacelor economice (adica totalul activ) si al surselor de finantare (adica totalul pasiv) si deci mentinerea egalitatii bilantiere activ = pasiv.

Aceste modificari constau in:

a) Modificari numai in structura elementelor de activ, adica in structura mijloacelor economice, prin cresterea valorica a unui element de activ, concomitent cu micsorarea valorica a altui element tot din activ, totalul activului ramanand neschimbat, pasivul nefiind vizat, iar egalitatea bilantiera activ = pasiv ramane neschimbata.
Daca notam c = cresterea si m = micsorarea avem relatia de modificare:

A + c - m = P

Sau

A + X - X = P

Exemplu de operatii: In cursul perioadei se incaseaza de la clienti prin contul de disponibil la banca suma de 5.000 lei. Aceasta operatie determina:

modificarea a doua posturi de bilant si anume "Clienti" si "Disponibil la banca"

ambele posturi se gasesc in activul bilantului, deci apartin patrimoniului economic

modificarea consta in cresterea disponibilului din banca (+A) concomitent cu reducerea creantelor de la clienti (-A)

modificarile s-au produs simultan si cu aceeasi suma (5.000 lei)

totalul activului nu s-a modificat, adica a ramas 130.000 lei

egalitatea bilantiera se mentine la nivelul totalului precedent
(130.000 = 130.000)

b) Modificari numai in structura elementelor de pasiv, adica in structura patrimoniului juridic, prin cresterea valorica a unui element de pasiv concomitent cu micsorarea valorica a altui element tot de pasiv, totalul pasivului ramanand neschimbat, activul nefiind vizat, iar egalitatea bilantiera (A = P) ramane neschimbata.
Pastrand aceeasi notatie, relatia de modificare este:

A = P + c - m

sau

A = P + X - X

Exemplu: Plata unui furnizor dintr-un imprumut bancar in suma de 6.000 lei.

Aceasta operatie determina:

modificarea a doua posturi de bilant, ambele din pasivul bilantului si anume "Furnizori" si "Imprumuturi bancare"

modificarile constau in cresterea datoriei fata de banca (+P) concomitent cu stingerea datoriei fata de furnizor (-P)

modificarea s-a produs cu aceeasi suma, adica 6.000 lei

totalul pasivului nu s-a modificat, adica a ramas la 130.000 lei

egalitatea bilantiera se mentine la nivelul totalurilor precedente
(130.000 A = 130.000 P)

2 Modificari de volum, vizeaza concomitent elementele patrimoniale de activ si pasiv, producand modificarea marimii valorice a anumitor elemente si totodata modificarea volumului total al mijloacelor economice, adica a activului, si a volumului total al surselor de finantare, adica a pasivului, adica atat a mijloacelor economice (patrimoniul economic) cat si a surselor de finantare (patrimoniul juridic).

Aceste modificari constau in:

a)      cresterea valorica a elementelor de activ si a celor de pasiv concomitent cu cresterea volumului total al activului si pasivului, cu mentinerea egalitatii bilantiere.
Relatia de determinare a modificarii asupra bilantului este:

A + c = P + c

sau

A + X = P + X

Exemplu: Se aprovizioneaza cu materiale de la furnizori in suma de 8.000 lei.

Operatia determina:

modificarea a doua posturi si anume "Furnizori" (cont de pasiv) si "Materiale" (cont de activ)

modificarea consta in cresterea valorica a stocurilor de materiale (+A) concomitent cu cresterea valorica a obligatiilor fata de furnizori (+P)

modificarea s-a produs cu aceeasi suma, adica 8.000 lei cu mentinerea egalitatii bilantiere 138.000 A = 138.000 P

a)      micsorarea valorica a elementelor de activ si pasiv, adica a mijloacelor economice (patrimoniul economic) si a surselor de finantare (patrimoniul juridic) concomitent cu miscarea valorica a volumului total al activului si pasivului, cu mentinerea egalitatii bilantiere.

Relatia de determinare a modificarii asupra bilantului este:

A - m = P - m

sau

A - X = P - X 

Exemplu: Se restituie din disponibilul de cont o parte din imprumutul bancar obtinut anterior, in suma de 5.000 lei.

Operatia determina:

modificarea a doua conturi si anume "disponibilul la banca" (cont de activ) si "imprumuturi bancare" (cont de pasiv)

modificarea consta in micsorarea disponibilului din cont (-A) concomitent cu micsorarea datoriei fata de banca (-P)

modificarea s-a produs cu aceeasi suma, adica 5.000 lei, cu mentinerea egalitatii bilantiere 125.000 A = 125.000 P

II CONTUL  

1.DEFINITIE, NECESITATE, CONTINUT ECONOMIC SI FUNCTII ALE CONTULUI

Avand in vedere ca, in cursul perioadelor de gestiune este necesar sa se cunoasca atat existentele cat si modificarile elementelor patrimoniale, contabilitatea a conceput un procedeu care sa realizeze acest lucru, si anume, contul. In acest scop, pentru fiecare element patrimonial se asociaza un cont care exprima starea la un moment dat si evolutia sa pe o anumita perioada de gestiune; de exemplu: pentru elementul patrimonial materii prime se asociaza contul 301 "materii prime"; pentru datoriile comerciale fata de furnizori se ataseaza contul 401, "Furnizori" etc. Totalitatea conturilor deschise in contabilitate pentru a reflecta toate elementele patrimoniale formeaza sistemul de conturi. Prin acest sistem de conturi se descriu si relatiile dintre elementele patrimoniale determinate de operatiile economice si financiare.

Contul se defineste ca fiind un model de inregistrare cronologica, de grupare, sistematizare si calcul in expresie valorica a starii si miscarii elementelor patrimoniale

Necesitatea contului este data si de trasaturile caracteristice proprii contului, si anume:

b)      Contul este un model de evidenta si calcul in expresie valorica a fiecarui element patrimonial caruia i se ataseaza;

c)      Contul este un model de inregistrare cronologica a evolutiei patrimoniului, adica de inregistrare in ordinea datei din documentele justificative ce consemneaza operatiile economice care produc modificari asupra elementelor patrimoniale.

d)     Contul este un model de individualizare si grupare a situatiei si miscarii elementelor patrimoniale:

individualizarea se face in functie de trasaturile specifice ale elementelor patrimoniale;

gruparea se face in raport cu caracteristicile comune ale elementelor patrimoniale; exemplu : la materiale individualizarea se face pe fel de materiale, iar gruparea se face pe subgrupe, grupe si total materiale.

e)      contul este un model de sistematizare a existentelor si a modificarilor de sens contrar intervenite in masa elementelor patrimoniale inregistrare:

sistematizarea se face prin prisma starii initiale, a starii finale, respectiv a cresterilor si micsorarilor generate de operatiile economice si financiare, pe baza relatiei:

existente initiale + cresteri - micsorari = existente finale

ecuatia generala proprie contului consta in:

existente initiale + cresteri = micsorari + existente finale

f)       contul este un model de calcul a marimii, starii si miscarilor intervenite in masa bunurilor economice, surselor de finantare, cheltuielilor, veniturilor si rezultatelor.

Continutul economic al fiecarui cont este determinat de natura     elementului patrimonial pe care il reflecta si putem distinge:

conturi deschise pentru active patrimoniale, care reflecta mijloacele economice cu o anumita destinatie si utilizare si procesele economice pentru a caror desfasurare se consuma mijloacele economice (aprovizionari cu materii prime, materiale, fabricarea de produse, desfacerea acestora);

conturi deschise pentru pasive patrimoniale, care reflecta sursele de finantare in functie de modul de procurare a mijloacelor economice (capital social, rezerve, credite bancare, furnizori), precum si rezultatul financiar sub forma de profit sau pierdere.

Contul, spre deosebire de bilant, are o sfera mai restransa, astfel:

contul se refera la un singur element patrimonial (cuprins in bilant) in timp ce bilantul cuprinde toate elementele grupate si generalizate conform cerintelor de prezentare a acestora.

contul reflecta nu numai existentele la un moment dat a elementelor patrimoniale asa cum le prezinta bilantul, dar si miscarile in perioada respectiva a acestora;

cele doua parti ale contului, adica debitul si creditul, pot fi egale sau inegale atunci cand reflecta existentele la o anumita data, in bilant insa cele doua parti, adica activul si pasivul, se prezinta intotdeauna intr-un echilibru perfect, denumit egalitate bilantiera.

Functiile contului

1. Functia de inregistrare, grupare si sistematizare a informatiilor contabile reflecta etapele procesului de prelucrare si cunoastere specifice contabilitatii: inregistrarea operatiilor economice reflectata in documentele justificative se face distinct in fiecare cont ce reflecta elementul patrimonial respectiv; gruparea se face pe elemente patrimoniale cu insusiri comune iar sistematizarea se realizeaza prin separarea cresterilor de scaderi in cadrul contului.

2. Functia de calcul si evaluare consta in aceea ca, prin inregistrarea in conturi a operatiilor economice se asigura informatiile necesare determinarii marimii unor indicatori economici, cum ar fi: costul productiei, rezultatele financiare, etc. De asemenea, tot in cadrul acestei functii se determina existentele si miscarile elementelor patrimoniale, precum si transformarile ce au loc in cadrul proceselor economice.

3. Functia de informare consta in aceea ca, datele inregistrate in conturi formeaza o importanta sursa de informatii pentru cunoasterea mijloacelor economice, a surselor de finantare si a rezultatelor activitatii unitatii patrimoniale. Pe baza acestor informatii organele de conducere pot emite decizii fundamentate privind desfasurarea activitatii viitoare.

4. Functia de analiza si control consta in aceea ca, pe baza datelor din conturi, conducerea unitatii analizeaza operativ diverse activitati daca au fost bine organizate, daca au avut rezultate pozitive sau negative etc. De asemenea, datele din conturi sunt utilizate la controlul respectarii integritatii patrimoniale, respectarea disciplinei financiare, a disciplinei contractelor etc.

5. Functia contabila consta in aceea ca, inregistrarea operatiilor economice in conturi se face in baza unor anumite reguli precise, in raport cu continutul economic al conturilor.

2. STRUCTURA SI FORMA CONTULUI

Contul, ca model specific al metodei contabilitatii si ca instrument curent de lucru folosit de contabilitate, are o structura proprie care ii permite individualizarea elementelor patrimoniale si, totodata furnizarea de date cu privire la existentele si miscarile acestora. Aceste elemente ce formeaza structura contului sunt:

titlul si simbolul contului

explicatia operatiilor inregistrate in cont

debitul si creditul contului

rulajul contului

totalul sumelor

soldul contului.

1. Titlul si simbolul contului defineste elementul patrimonial pentru care s-a deschis contul. Fiecare cont are o denumire, un titlu care exprima continutul economic al elementului patrimonial ce il reprezinta si care, in cele mai multe cazuri, se identifica sau este foarte aproape cu denumirea elementului patrimonial evidentiat. In practica contabila titlurile conturilor sunt insotite de simbolurile corespunzatoare stabilite prin planul general de conturi. Exemplu: pentru elementul patrimonial materii prime se foloseste contul 301 "Materii prime", pentru furnizori contul 401 "Furnizori", pentru mijloace banesti din casierie se foloseste contul 531 "Casa", etc.

2. Explicatia operatiilor economice inregistrate in conturi reprezinta prezentarea continutului operatiei consemnate in documentul justificativ si inregistrata in cont si ea poate fi:

explicatie descriptiva care presupune redarea pe scurt printr-un text scris a continutului operatiei inregistrate si a documentului justificativ; exemplu: incasari in numerar, incasari prin banca, plati prin banca etc.

explicatie contabila presupune ca in dreptul fiecarei sume inregistrate in cont sa se inscrie denumirea si simbolul contului corespondent.

3. Debitul si creditul contului reprezinta cele doua parti ale contului care definesc forma sa balantiera si care permite separarea celor doua sensuri de modificare (crestere sau micsorare) pe care le determina operatiile economice care se inregistreaza cu ajutorul conturilor.

Continutul economic al debitului si creditului este diferit si este determinat de continutul economic al contului si de functia sa contabila si reprezinta:

debitul (D) partea stanga a contului in care se inregistreaza existentele initiale si cresterile de activ, micsorarile si existentele finale de pasiv, adica cresterile de utilizari si micsorarile de resurse;

creditul (C) partea dreapta a contului in care se inregistreaza existentele initiale si cresterile de pasiv, micsorarile si existentele finale de activ, adica micsorarile de utilizari si cresterile de resurse.

Schematic, acestea se pot prezenta astfel:

4. Rulajul contului reprezinta sumele inregistrate in cursul unei perioade de gestiune in debitul si creditul unui cont, fara existentele initiale. Deci, functie de cele doua parti ale contului rulajul poate fi:

rulaj debitor (RD) reprezinta sumele inregistrate in debit:

rulaj creditor (RC) reprezinta sumele inregistrate in credit.

Continutul economic al rulajului este diferit, functie de continutul economic al contului, astfel:

daca conturile sunt deschise pentru active si cheltuieli, rulajul debitor reprezinta cresteri de active si cheltuieli, iar rulajul creditor reprezinta micsorari de active si cheltuieli;

daca conturile sunt deschise pentru pasive si venituri, rulajul debitor reprezinta micsorari de pasive si venituri, iar rulajul creditor reprezinta cresteri de pasive si venituri.

5. Totalul sumelor reprezinta totalitatea sumelor inscrise in cont intr-o perioada de gestiune si sunt formate din existentele initiale si rulajele perioadei respective.

Functie de cele doua parti ale contului totalul sumelor poate fi:

total sume debitoare (TSD) determinate astfel:

in cazul conturilor de activ
total sume debitoare = sold initial debitor + rulaj debitor

in cazul conturilor de pasiv
totalul sumelor debitoare = rulajul debitor

total sume creditoare (TSC) determinate astfel:

in cazul conturilor de activ
total sume creditoare = rulaj creditor

in cazul conturilor de pasiv
total sume creditoare = sold initial creditor + rulaj creditor

In cazul conturilor deschise pentru cheltuieli si venituri, totalul sumelor se identifica cu rulajele conturilor, deoarece aceste conturi se inchid la sfarsitul lunii si deci nu prezinta sold.

6. Soldul contului reprezinta marimea la un moment dat al elementului patrimonial caruia i s-a asociat contul si se calculeaza ca diferenta intre total sume debitoare si total sume creditoare.

Din punct de vedere al continutului, un cont poate avea:

sold debitor (SD) daca totalul sumelor debitoare este mai mare decat totalul sumelor creditoare;

sold creditor (SC) daca totalul sumelor creditoare este mai mare decat totalul sumelor debitoare;

fara sold, denumit cont soldat sau balansat, daca totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare.

In raport de momentul cand se calculeaza, soldul poate fi:

sold initial (Si) reprezinta existentele (soldurile) de la inceputul perioadei de gestiune si se preia, de regula, din bilantul anului precedent (soldul final);

sold la zi se calculeaza la momentul dorit prin relatia: sold la zi = sold initial + cresteri - micsorari de elemente patrimoniale;

sold final (Sf) se calculeaza la sfarsitul perioadei de gestiune si reprezinta existentele la finele perioadei determinate prin aceeasi relatie: sold final = sold initial + cresteri - micsorari

Conturile utilizate de o unitate patrimoniala in cursul unei perioade de gestiune sunt supuse operatiei de deschidere si inchidere:

Deschiderea conturilor se face la inceputul perioadei de gestiune prin preluarea ca sold initial a existentelor (soldurilor) balantiere de activ si pasiv de la sfarsitul perioadei precedente. Pentru conturile care nu au sold initial, deschiderea contului se face cu ocazia inregistrarii in debit sau credit, dupa caz, a primei operatiuni economice;

Inchiderea conturilor se face la sfarsitul exercitiului financiar prin trecerea soldului final in partea opusa celeia din care a provenit cu indicarea sensului lui (debitor sau creditor); soldul final debitor se inscrie in credit iar soldul final creditor se inscrie in debit. Procedand astfel, se asigura relatia balantiera proprie conturilor, si anume:

pentru conturile cu sold debitor: SiD + RD = RC + SfD

pentru conturile cu sold creditor: SiC + RC = RD + SfC

Forma contului trebuie sa permita separarea celor doua feluri de modificari pe care le produc operatiile economice asupra elementelor patrimoniale, si anume: cresteri si micsorari.

Se cunosc mai multe forme de reprezentare grafica a contului, dintre care cele mai utilizate sunt:

1. Forma unilaterala a contului in care delimitarea dintre debit si credit se realizeaza numai la nivelul rulajelor (a sumelor) si prezinta avantajul ca, dupa fiecare operatie economica inregistrata in cont se pot determina existentele patrimoniale.

Forma grafica unilaterala se prezinta astfel:

2. Forma bilaterala sau forma clasica de prezentare a contului este forma cea mai des utilizata si ea permite separarea si inregistrarea in ordine cronologica intr-o parte a cresterilor iar in partea opusa a micsorarilor, asigurand prin aceasta o sistematizare a modificarilor ce au loc la un anumit element patrimonial. Conventional s-a stabilit ca pentru conturile de activ (de mijloace economice) sa se inregistreze in debit (partea stanga) existentele initiale si cresterile iar in credit micsorarile, iar pentru conturile de pasiv (de surse de finantare) sa se inregistreze in credit (partea dreapta) existentele initiale si cresterile iar in debit micsorarile.

Forma grafica bilaterala se prezinta astfel:

Schematic, aceasta forma se poate prezenta si sub forma literei "T", forma care este foarte des utilizata in practica contabila, astfel:

Cont 301 "Materiale consumabile"

3. REGULILE DE FUNCTIONARE A CONTURILOR

Regulile de functionare a conturilor stabilesc modul de debitoare si creditare a conturilor cu soldul initial si cu modificarile determinate de operatiile economice asupra elementelor patrimoniale pentru care se deschid conturile.

Patrimoniul este cel care fundamenteaza regulile de functionare a conturilor, creand totodata si legatura directa intre categoriile bilantului (activ si pasiv) si elementele esentiale ale conturilor (debit si credit).

Schematic, aceasta legatura se prezinta astfel:

Exista deci o stransa legatura intre cont si bilant ce actioneaza in sens dublu, si anume:

la inceputul perioadei de gestiune de la bilant se porneste la deschiderea conturilor si datele (soldurile) se trec din activul bilantului adica din partea stanga a bilantului in debitul contului, adica in partea stanga a contului iar din pasivul bilantului (partea dreapta) in creditul contului (partea dreapta).

la sfarsitul perioadei de gestiune datele (soldurile) din conturi servesc pentru completarea posturilor din bilant si deci aceste date circula de la cont la bilant, adica din stanga contului, din debit in stanga bilantului, in activ si din dreapta contului, deci din credit in dreapta bilantului, adica in pasiv.

Pornind de la ecuatia generala a contabilitatii activ = pasiv si conturile se impart in :

conturi de activ care inregistreaza situatia si miscarea elementelor patrimoniale de activ;

conturi de pasiv care inregistreaza situatia si miscarea elementelor patrimoniale de pasiv.

Si regulile de functionare a conturilor urmeaza aceasta grupare si deci avem reguli de functionare a conturilor de activ si reguli de functionare a conturilor de pasiv.

Regulile de functionare a conturilor sunt:

1. Conturile de activ incep sa functioneze prin a se debita si se debiteaza cu existentele initiale de activ, iar conturile de pasiv incep sa functioneze prin a se credita si se crediteaza cu existentele initiale de pasiv.

Conform acestor reguli, conturile de activ preiau valoarea posturilor bilantiere pe care le reprezinta in debit iar conturile de pasiv preiau valoarea posturilor bilantiere pe care le reprezinta in credit.

2. Conturile de activ se mai debiteaza cu cresterile de activ iar conturile de pasiv se crediteaza cu cresterile de pasiv.

In cursul unei perioade de gestiune, operatiile economice si financiare care au loc, produc modificari asupra mijloacelor economice, adica asupra elementelor de activ si asupra surselor de finantare, adica asupra elementelor de pasiv. Aceste modificari se produc numai in doua sensuri: cresteri si micsorari.

3. Conturile de activ se crediteaza cu micsorarile elementelor de activ iar conturile de pasiv se debiteaza cu micsorarile elementelor de pasiv.

4. Conturile de activ au sold final debitor sau nu prezinta sold, adica sunt balansate (soldate), iar conturile de pasiv au sold final creditor sau nu prezinta sold (sunt soldate sau balansate).

Aceasta regula arata, la sfarsit de luna, modul cum conturile isi incheie activitatea, cu sold final debitor, creditor sau sunt balansate.

Rezulta ca soldul final este debitor pentru cresterile de activ "Materii prime" si "Conturi la banci in lei" si creditor pentru contul de pasiv "Furnizori". De asemenea, se constata ca, soldul final s-a calculat ca diferenta intre totalul sumelor debitoare si creditoare, care in cazul primelor doua conturi totalul sumelor debitoare a fost mai mare decat cele creditoare si a rezultat un sold final debitor, iar in cazul celui de al treilea cont totalul sumelor creditoare a fost mai mare decat cele debitoare si a rezultat un sold final creditor.

Daca grupam aceste reguli de functionare a conturilor prezentate mai sus pe cele doua categorii de conturi, ele arata astfel:

Conturile de activ incep sa functioneze prin a se debita si se debiteaza cu existentele (soldurile) initiale si cresterile (intrarile) de activ si se crediteaza cu micsorarile (iesirile) de activ, iar la sfarsitul perioadei de gestiune au sold debitor sau nu prezinta sold (soldate sau balansate). Schematic se prezinta astfel :

Conturile de pasiv incep sa functioneze prin a se credita si se crediteaza cu existentele initiale si cresterile (intrari de surse) de pasiv si se debiteaza cu micsorarile (iesiri de surse) de pasiv, iar la sfarsitul perioadei de gestiune au sold creditor sau nu prezinta sold (soldate sau balansate). Schematic, se prezinta astfel:

Toate conturile care respecta regulile de mai sus sunt denumite generic conturi monofunctionale, adica la sfarsitul perioadei de gestiune ele prezinta un singur fel de sold, debitor sau creditor.

Sunt si unele conturi care functioneaza in anumite cazuri dupa regulile conturilor de activ iar in alte cazuri dupa cele ale conturilor de pasiv si pot prezenta la sfarsitul perioadei de gestiune fie sold debitor fie sold creditor, aceste conturi se numesc conturi bifunctionale De exemplu, contul "Profit si pierderi" care se debiteaza cu cheltuielile si se crediteaza cu veniturile iar la sfarsitul perioadei soldul poate fi debitor in situatia cand cheltuielile sunt mai mari decat veniturile sau creditor cand veniturile sunt mai mari decat cheltuielile.

4. DUBLA INREGISTRARE SI CORESPONDENTA CONTURILOR

Fiecare operatie economica si financiara este reflectata in cadrul sistemului de conturi in debitul unui cont si in creditul altui cont. Exemplu: operatia de aprovizionare cu materiale de la furnizori este un raport echivalent intre valoarea materialelor intrate ca element de activ si se inregistreaza in debitul contului "Materiale consumabile" si datoria comerciala fata de furnizori ca element de pasiv si se inregistreaza in creditul contului "Furnizori". Dubla inregistrare este redata astfel:

"Materiale consumabile" = "Furnizori"            1.000 1.000

Dubla inregistrare - reprezinta reflectarea simultana si cu aceeasi suma a unei operatii economice sau financiare in debitul unui cont si in creditul altui cont.

Corespondenta conturilor: constituie legatura care se stabileste intre cele doua conturi pe baza dublei inregistrari.

Conturi corespondente: sunt conturile intre care se stabileste legatura pe baza dublei inregistrari.

Pornind de la cele patru tipuri de modificari bilantiere, distingem patru tipuri ale dublei inregistrari, si anume:

a.Dubla inregistrare in care operatia economica este inregistrata concomitent in doua conturi si anume, in debitul unui cont de activ in sensul cresterii lui si in creditul altui cont tot de activ in sensul scaderii lui. Rezulta ca, dubla inregistrare se formeaza pornind de la modificarea de structura in activul bilantului prin ecuatia
A + c - m = P (c - cresteri; m - micsorari).

In acest caz, se realizeaza corespondenta numai intre conturile de activ in cadrul careia un cont de activ se debiteaza (creste) si alt cont tot de activ se crediteaza (se micsoreaza).

b.Dubla inregistrare in care operatia economica este inregistrata concomitent in doua conturi, si anume in creditul unui cont de pasiv in sensul cresterii lui si in debitul altui cont tot de pasiv in sensul micsorarii lui. In acest caz, dubla inregistrare se formeaza pornind de la modificarea de structura in pasivul bilantului, prin ecuatia A = P + c - m.

Corespondenta conturilor se realizeaza numai intre conturile de pasiv in cadrul careia un cont de pasiv se crediteaza (creste) si alt cont tot de pasiv se debiteaza (scade).

c.Dubla inregistrare in care operatia economica este inregistrata concomitent in doua conturi, si anume in debitul unui cont de activ in sensul cresterii lui si in creditul altui cont care este de pasiv, de asemenea in sensul cresterii lui. In acest caz, dubla inregistrare se formeaza pornind de la modificarea de volum a elementelor bilantiere prin ecuatia A + c = P + c.

In acest tip de modificare, corespondenta se realizeaza intre conturi de activ si conturi de pasiv, in cadrul carora conturile de activ se debiteaza (cresc) si conturile de pasiv se crediteaza (si ele cresc). Cu ajutorul unor astfel de corespondente se inregistreaza operatii economice care au ca efect cresterea volumului patrimonial.

d.Dubla inregistrare in care operatia economica este inregistrata concomitent in doua conturi, si anume: in creditul unui cont de activ, in sensul micsorarii lui si in debitul unui cont de pasiv, de asemenea, in sensul micsorarii lui. Rezulta ca, dubla inregistrare se formeaza pornind de la modificarea de volum a elementelor bilantiere prin ecuatia A - m = P - m.

In acest caz, corespondenta se realizeaza intre conturi de activ si conturi de pasiv, in cadrul careia conturile de activ se crediteaza (scad) si conturile de pasiv se debiteaza (scad).

Cu ajutorul unor astfel de corespondente se inregistreaza operatiile economice care au ca efect micsorarea volumului patrimonial.

In unitatile patrimoniale, in multe cazuri, au loc operatii complexe, care antreneaza mai mult de doua elemente patrimoniale, deci mai mult de doua conturi, unele de activ, altele de pasiv.

In aceste situatii, pornind de la tipurile dublei inregistrari prezentate mai sus si de la regulile de functionare a conturilor se vor forma alte tipuri ale dublei inregistrari, si anume:

a.Dubla inregistrare in care unei debitari (cresteri) a unui cont de activ ii corespunde o creditare, deci o scadere a altui cont de activ sau o creditare, deci o crestere a unui cont de pasiv.

Relatia debit (+) cont de activ corespunde:

credit (-) cont de activ

credit (+) cont de pasiv

b.Dubla inregistrare in care unei scaderi (creditari) a unui cont de activ ii corespunde o debitare, deci o crestere, a unui cont de activ sau o debitare, deci o micsorare, a unui cont de pasiv.

Relatia: Debit (+) cont de activ = credit (-) cont de activ

debit (-) cont de pasiv

c.Dubla inregistrare in care unei cresteri (creditari) a unui cont de pasiv ii corespunde o debitare, deci o crestere a unui cont de activ sau o debitare, deci o scadere a unui cont de pasiv.

Relatia: Debit (-) cont de pasiv = credit (+) cont de pasiv

debit (+) cont de activ

d.Dubla inregistrare in care unei scaderi (debitari) a unui cont de pasiv ii corespunde o creditare, adica o crestere a unui cont de pasiv sau o creditare, deci o micsorare a unui cont de activ.

Relatia Debit (-) cont de pasiv = credit (+) cont de pasiv

credit (-) cont de activ.

In situatia cand la inregistrarea unei operatii economice avem mai multe conturi corespondente, trebuie sa se respecte anumite reguli. Astfel, unui cont care se debiteaza ii corespund mai multe conturi care se crediteaza, regula este ca din punct de vedere valoric, suma cu care se debiteaza contul in cauza sa fie egala cu totalul sumelor conturilor care s‑au creditat. Acelasi lucru si in situatia inversa.

Intre dubla reprezentare realizata cu ajutorul bilantului prin ecuatia generala activ = pasiv (A = P) si dubla inregistrare realizata cu ajutorul sistemului de conturi prin ecuatia debit = credit (D = C) este o legatura directa, in sensul ca, dubla reprezentare globala in bilant se particularizeaza in dubla inregistrare produsa la nivelul fiecarui element patrimonial, cu ajutorul contului.

5. ANALIZA CONTABILa A OPERATIILOR ECONOMICE

Orice operatie economica sau financiara consemnata intr-un document justificativ, inainte de a fi inregistrata in contabilitate trebuie sa fie supusa analizei contabile.

Analiza contabila se defineste ca fiind un procedeu contabil de cercetare logica, pe baza de documente, a fiecarei operatii economice si financiare, prin descompunerea ei in elemente componente in vederea stabilirii conturilor corespondente si partile acestora - debitul sau creditul - in care urmeaza a se inregistra informatiile privind modificarile provocate de operatiile respective.

In munca practica de evidenta, analiza contabila are o importanta deosebita, intrucat asigura inregistrarea operatiilor economice numai cu ajutorul acelor conturi care corespund continutului lor economic.

Analiza contabila presupune parcurgerea in mod succesiv a urmatoarelor etape:

1. Natura operatiei economice se refera la cunoasterea si intelegerea continutului operatiei economice consemnata in documentul justificativ, modul cum aceasta operatie afecteaza patrimoniul unitatii. De exemplu: incasarea unei sume, plata unei sume, aprovizionari cu valori materiale, consumuri de valori materiale, obtinerea de produse finite, vanzarea de produse finite etc.

2. Stabilirea modificarilor pe care le produce operatia economica in bilantul unitatii patrimoniale precizand:

elementele patrimoniale de activ si pasiv care se modifica;

sensul modificarilor elementelor respective (cresteri sau micsorari);

continutul economic al acestor modificari.

Se stabileste in care din cele patru tipuri de modificari posibile ale patrimoniului se incadreaza operatia respectiva:

modificari de structura : A + c - m = P
     A = P + c - m

modificari de volum : A + c = P + c

A - m = P - m

3. Stabilirea conturilor corespondente in care urmeaza a se inregistra operatia economica sau financiara analizata. Prin titlurile si continutul lor conturile corespondente reflecta elementele patrimoniale de activ si pasiv ce se modifica.

In conditiile dublei inregistrari, in aceasta etapa trebuie precizate cel putin doua conturi corespondente, iar pentru operatii mai complexe, mai mult de doua conturi.

4. Stabilirea formulei contabile, adica partea de debit si credit a conturilor corespondente, operatie ce se realizeaza prin aplicarea regulilor de functionare a conturilor. In acest scop, se raporteaza modificarile patrimoniale de activ si/sau de pasiv la conturile corespondente utilizate pentru inregistrarea operatiei economice.

Exemplul 1 - Unitatea primeste de la furnizori materii prime pe baza de factura in valoare de 5.000 lei.

Analiza contabila se face parcurgand cele patru etape:

a.       Natura operatiei

-Materii prime + A

-Furnizori + P

b.      Relatia bilantiera de modificare: A + c = P + c

c.       Conturile corespondente:

- pentru cresterile de activ contul 301 "Materii prime"

- pentru cresterile de pasiv contul 401 "Furnizori"

d.      Formula contabila: aplicand regulile de functionare a conturilor, se procedeaza astfel: contul 301 "Materii prime" este cont de activ care creste si, conform regulilor de functionare a contului, cresterea din activ se inregistreaza in debit, iar contul 401 "Furnizori" cont de pasiv care creste si cresterile de pasiv se inregistreaza in credit, deci formula contabila este:

Exemplul 2 - Unitatea achita furnizorul din disponibilul din contul bancar suma de 5.000 lei.

a.Natura operatiei

furnizori.. - P

disponibilul din contul bancar. - A

b.      Relatia de modificare:.. A - m = P - m

c.       Conturi corespondente:

pentru furnizor - contul 401 "Furnizori"

pentru disponibilul din cont - contul 5121 "Conturi la banci in lei"

d.      Formula contabila:

Exemplul 3 - Unitatea incaseaza prin casierie o creanta de la un client in suma de 1.000 lei.

a.Natura operatiei

disponibilul din casierie. + A

clienti.. - A

b.Relatia de modificare: A + c - m = P

c.       Conturile corespondente:

pentru disponibilul din casierie - contul 5311 "Casa in lei"

pentru clienti - contul 411 "Clienti"

d.      Formula contabila :

Exemplul 4 - Unitatea achita un furnizor dintr-un credit bancar pe termen scurt.

a.       Natura operatiei

credite bancare pe termen scurt.. + P

furnizori.. - P

b.      Relatia de modificare: A = P + c - m

c.       Conturile corespondente:

pentru creditul pe termen scurt - contul 5191 "Credite bancare pe termen scurt"

pentru furnizori - contul 401 "Furnizori"

d.Formula contabila:

6. FORMULA SI ARTICOLUL CONTABIL

Formula contabila reprezinta expresia raportului de egalitate stabilit intre conturile corespondente pe baza dublei inregistrari.

Potrivit principiului dublei inregistrari memorarea operatiei economice si financiare in cele doua conturi corespondente se face simultan si cu aceeasi suma, iar intre ele se pune semnul de egalitate (=), semn care in acelasi timp semnifica si interdependenta dintre cele doua conturi, deci stabileste o egalitate valorica intre conturile corespondente.

Formula contabila cuprinde:

a. contul corespondent debitor, care se inscrie in stanga semnului egalitatii, deoarece debitul este partea stanga a contului;

b.contul corespondent creditor, care se inscrie in dreapta semnului de egalitate, deoarece creditul este partea dreapta a contului;

c.semnul "=" care exprima egalitatea valorica dintre sumele inscrise in conturile corespondente;

d.sumele inscrise in conturile corespondente

Exemplu de formula contabila:

Articolul contabil se obtine prin completarea formulei contabile cu data la care a avut loc operatia, documentul care sta la baza operatiei si explicatia descriptiva a operatiei in cauza:

Exemplu:

- 30 septembrie 2002 -

Aprovizionari cu materii prime de la furnizorul X conform facturii nr. 15.

Documentele primare ce consemneaza operatii economice sunt supuse operatiunii de contare care inseamna inscrierea formulei contabile pe aceste documente.

Formulele contabile se clasifica dupa mai multe criterii si anume:

1. In functie de numarul conturilor corespondente din care este compusa formula contabila, poate fi:

a) Formula contabila simpla cuprinde un singur cont corespondent care se debiteaza si un singur cont corespondent care se crediteaza si este specifica acelor operatii economice care modifica concomitent numai doua elemente patrimoniale din bilant.

Toate formulele contabile prezentate mai sus sunt formule contabile simple, deoarece au un singur cont in debit si unul in credit.

b)      Formula contabila compusa cuprinde un singur cont corespondent care se debiteaza si mai multe conturi corespondente care se crediteaza sau mai multe conturi corespondente care se debiteaza si un singur cont corespondent care se crediteaza si este specifica acelor operatii economice si financiare care modifica concomitent mai mult de doua elemente patrimoniale din bilant:

Exemplu de formule compuse:

Cand un cont se debiteaza si mai multe se crediteaza:
Se vand clientilor produse finite in valoare de 10.000 lei TVA 19%:

b)      Cand mai multe conturi se debiteaza si un cont se crediteaza :
Se aprovizioneaza cu materii prime de la furnizori valoare    5.000 lei TVA 19%

2. In functie de scopul pentru care se intocmesc, formulele contabile pot fi:

a)      Formule contabile curente intocmite conform normelor si instructiunilor de aplicare a planului de conturi si servesc la inregistrarea operatiilor economice curente, normale, cu cea mai mare frecventa.

In cadrul acestora, inregistrarile cu sumele inscrise in negru se iau in calcul cu semnul plus (+) iar sumele inscrise in rosu se iau in calcul cu semnul minus (-), deci se scad din sumele inscrise in negru.

Astfel de formule contabile in care sumele sunt inscrise in rosu (sau negru dar incadrate in chenar, ceea ce echivaleaza cu inscrieri in rosu) servesc la rectificarea prin scadere a valorii unor mijloace economice inregistrate anterior la preturi sau costuri mai mari decat cele efective si urmaresc aducerea lor la nivelul preturilor sau costurilor efective. Aceste situatii apar in special in cazul stocurilor la care evidenta se tine la pret standard sau prestabilit si care trebuie corectate la sfarsitul lunii pentru a fi aduse la nivelul preturilor sau costurilor efective. Daca aceste preturi standard sunt mai mari decat cele efective, apar diferente favorabile iar aducerea lor la nivelul celor efective se face cu ajutorul formulei contabile de inregistrare in rosu.

b)Formule contabile de stornare, sunt cele intocmite cu scopul de a corecta sau anula formulele contabile curente eronat intocmite anterior. In raport de modul de efectuare a stornarii, acestea pot fi:

b1)Formule de stornare in negru in care anularea sau corectarea se face prin inversarea pozitiei detinute de conturi in cadrul corespondentei, cu inscrierea sumei in negru si intocmirea apoi a formulei contabile corecte.

Exemplu: La operatia de aprovizionare si receptia materiilor prime de la furnizori in suma de 5.000 lei s-au efectuat inregistrarile:

Formula contabila eronat intocmita

Se corecteaza prin inversarea conturilor corespondente

Se intocmeste formula contabila corecta

In conturi situatia se reflecta astfel:

Din datele prezentate in conturi rezulta:

Contul 371 "Marfuri" prezinta rulaj debitor si creditor care ar reprezenta o intrare si o iesire de marfuri cu aceeasi suma, ceea ce in realitate nu a avut loc;

Contul 401 "Furnizori" are un rulaj creditor deci o datorie de 10.000 lei si un rulaj debitor de 5.000 lei, deci o achitare partiala a datoriei. In realitate a avut loc o crestere a datoriei fata de furnizori numai cu suma de 5.000 lei, reprezentand materiile prime receptionate, fara a se face vreo plata a datoriei.

Din aceste date rezulta clar ca, rulajele sunt marite in mod artificial. La acestea se adauga alterarea corespondentei conturilor, ceea ce face ca folosirea acestei formule de stornare sa nu fie recomandata.

b)Formula de stornare in rosu presupune anularea formulei contabile gresit intocmite anterior prin repetarea ei dar cu inscrierea sumei in rosu (sau in negru incadrata in chenar) si apoi intocmirea formulei contabile corecte in negru.

Pornind de la aceleasi formule contabile prezentate anterior, rezulta:

Formula contabila eronat intocmita:

Se corecteaza prin repetarea formulei dar in rosu

Se intocmeste formula contabila corecta:

In conturi situatia se reflecta astfel:

Din situatia acestor conturi rezulta ca nu mai apar rulaje anormale, marite artificial.

Aceasta formula de stornare in rosu este recomandata a fi utilizata pentru corectarea unor erori deoarece ea nu denatureaza rulajul.

Documentele justificative dupa ce au fost contate, deci dupa ce s-a inscris pe ele formula contabila a operatiei consemnate, urmeaza a fi inregistrate in documentele contabile, realizandu-se :

a)Inregistrarea cronologica care presupune ca operatiile consemnate in documentele justificative sa fie inregistrate in ordinea in care ele au avut loc si ea se realizeaza cu ajutorul documentului de contabilitate denumit "registrul - jurnal" care se prezinta sub forma de registru sau fise.

b)Inregistrarea sistematica care presupune o grupare pe conturi distincte dupa natura lor a operatiilor economice si financiare si se realizeaza in documentul de contabilitate denumit registrul "Cartea mare", care se prezinta sub forma de fise deschise separat pentru fiecare cont.

7. CLASIFICAREA CONTURILOR

Clasificarea conturilor este operatiunea de grupare si sistematizare a conturilor functie de trasaturile comune si specifice ale acestora. Clasificarea conturilor urmareste a realiza o ordine in multimea conturilor folosite de contabilitatea curenta. Aceasta clasificare are o importanta deosebita in practica contabila deoarece da posibilitatea studierii sistematice a conturilor, a legaturilor reciproce dintre ele si permite asimilarea cu usurinta a continutului economic si a functiei contabile a conturilor.

Clasificarea conturilor se realizeaza dupa mai multe criterii, si anume:

1. Dupa functia contabila, deosebim;

a.Conturi de activ;

b.Conturi de pasiv;

Aceasta grupare decurge din cele doua parti ale bilantului (activ si pasiv) si permite incadrarea tuturor conturilor in conturi de activ si conturi de pasiv, dand posibilitatea aplicarii regulilor de functionare a conturilor.

2. Dupa sfera de cuprindere, deosebim:

a.Conturi sintetice - reflecta mijloacele, sursele, procesele si rezultatele economice grupate dupa caracteristicile lor generale, deci grupe omogene din punct de vedere al continutului elementelor patrimoniale.

La randul lor, aceste conturi sintetice sunt de doua feluri:

- conturi sintetice de gradul I simbolizate cu 3 cifre utilizate de unitatile patrimoniale mici si mijlocii, exemplu contul 101 "Capital";

-conturi sintetice de gradul II simbolizate cu 4 cifre, utilizate de unitatile patrimoniale mari, exemplu: la contul 101 avem conturile sintetice de gradul II - 1011 "Capital subscris nevarsat", 1012 "Capital subscris varsat", 1015 "Patrimoniul regiei", 1016 "Patrimoniul public".

b.Conturi analitice, reflecta parti componente ale mijloacelor, surselor, proceselor si rezultatelor economice dupa insusirile lor specifice. Ele permit dezvoltarea pe elemente componente a conturilor sintetice. Conturile analitice nu sunt obligatorii, ele se deschid facultativ, diferit de la o unitate la alta, in functie de necesitatile de informare a factorilor de decizie.

Desi sunt facultative, utilitatea acestor conturi analitice este deosebita deoarece permite realizarea unor obiective importante ale contabilitatii curente privind gospodarirea, integritatea si controlul gestionar al mijloacelor economice, stabilirea drepturilor si obligatiilor unitatii fata de terte persoane si furnizeaza date pentru calculul costurilor de productie pe ateliere, faze de fabricatie si produs finit.

In functie de etalonul de evidenta folosit, conturile analitice se grupeaza in:

a.conturi analitice cantitativ - valorice, utilizate pentru conturile de stocuri si imobilizari corporale;

b.conturi analitice valorice utilizate pentru restul conturilor care necesita dezvoltari analitice, cum sunt: creantele, activele banesti, capitaluri, datorii etc.

Avand in vedere ca, conturile analitice reprezinta o dezvoltare a conturilor sintetice pe conturi analitice, intre ele trebuie sa existe anumite corelatii valorice, si anume:

1.sold initial conturi analitice = sold initial cont sintetic;

2.rulaj debitor conturi analitice = rulaj debitor cont sintetic;

3.rulaj creditor conturi analitice = rulaj creditor cont sintetic;

4.sold final conturi analitice = sold final cont sintetic,

Aceste corelatii se reflecta in balantele analitice a conturilor sintetice.

3. Dupa continutul economic al conturilor, acestea se grupeaza in:

a.clasa conturilor mijloacelor economice sunt cele deschise pentru activele patrimoniale;

b.clasa conturilor surselor economice sunt cele deschise pentru pasivele patrimoniale;

c.clasa conturilor proceselor economice sunt cele deschise pentru cheltuieli si venituri;

d.conturi de gestiune;

e.conturi in afara bilantului.

Conturile deschise pentru active si pasive se numesc conturi bilantiere deoarece soldurile lor de la sfarsitul unei perioade de gestiune sunt utilizate pentru intocmirea bilantului contabil.

Conturile de cheltuieli si venituri sunt conturi de rezultate deoarece datele inscrise in acestea sunt folosite la sfarsitul perioadei de gestiune pentru determinarea rezultatelor financiare.

Conturile de gestiune sunt folosite de contabilitatea de gestiune.

8. PLANUL DE CONTURI GENERAL

Planul de conturi se prezinta sub forma unei liste in care se inscriu toate conturile utilizate in contabilitate, ordonate intr-o anumita ordine si conceput in sistem zecimal.

In planul de conturi regasim trei elemente:

a.Clasele de conturi sunt simbolizate cu o cifra de la 1 la 9;

- clasele 1 - 8 apartin contabilitatii financiare si sunt grupate astfel:

clasele 1 - 5 contin conturi bilantiere;

clasele 6 - 7 contine conturi de rezultate;

clasa 8 contine conturi speciale;

- clasa 9 apartine contabilitatii de gestiune.

b.grupele de conturi:

c.conturile sintetice:

- sunt operationale, adica ele sunt utilizate la inregistrarea operatiilor economice;

- se prezinta sub doua forme:

conturi sintetice de gradul I simbolizate cu trei cifre;

conturi sintetice de gradul II simbolizate cu patru cifre si provin din detalierea conturilor de gradul I.

Asa dupa cum s-a aratat la clasificarea conturilor, mai exista si conturi analitice care nu sunt cuprinse in planul de conturi, ele nefiind standardizate, ci utilizarea lor este facultativa. Prin ele se detaliaza elementele patrimoniale, in functie de natura acestora si nevoile de informare a organelor de decizie.

Schema de simbolizare a conturilor se prezinta astfel :

Exemplu:

a.clasa 1 - Conturi de capital

b.grupa 10 - Capital si rezerve

c.cont sintetic grad I - 101 Capital

d.cont sintetic grad II - 1011 Capital subscris nevarsat

1012 Capital subscris varsat

In afara de planul de conturi pentru economie, Ministerul Economiei si Finantelor a elaborat cadrul general al planului de conturi pentru unitatile publice si pentru institutiile financiar-bancare.

Pentru aplicarea corecta a acestor planuri de conturi, Ministerul Economiei si Finantelor a elaborat si instructiuni de aplicare prin care se reprezinta simbolul contului, functia contabila a fiecarui cont si modul de desfasurare a acestor subconturi (analitice) pe feluri de elemente evidentiate. Aceste instructiuni asigura inregistrarea uniforma a fiecarui tip de operatie.economica la toate unitatile de acelasi tip si de organizare a contabilitatii curente.