PATRIMONIUL AGENTILOR ECONOMICI

Specificul reflectarii patrimoniului in contabilitate

Active patrimoniale

Active imobilizate

Prezentare generala - clasificare

Imobilizari necorporale

Active imobilizate corporale

Active imobilizate financiare

Active circulante ale unitatilor patrimoniale-obiect al contabilitatii

Prezentare generala - clasificare

Active circulante sub forma de stocuri si productie in curs de executie

Active circulante de trezorerie (disponibilitati)

Active circulante in decontare (creante)

Pasive patrimoniale

Procesele economice ale unitatii patrimoniale

Prezentare generala

Procesele economice sub forma de cheltuieli

Procesele economice sub forma de venituri

Provizioanele ce pot fi constituite ale agentilor economici

Specificul reflectarii patrimoniului in contabilitate

Inca de la aparitia sa, contabilitatea a avut ca principal obiect de studiu patrimoniul agentilor economici, respectiv existenta si miscarile sale. Aparuta din necesitati ale activitatii practice, contabilitatea a fost ulterior fundamentata din punct de vedere stiintific de numerosi reprezentanti ai gandirii contabile, abordarea majoritara fiind cea patrimoniala.

Teoriile elaborate in legatura cu patrimoniul se pot grupa astfel:

- teorii economice potrivit carora patrimoniul este format dintr-o multime de bunuri economice pe care agentii economici le folosesc pentru organizarea activitatilor lor in domeniul productiei si al circulatiei;

- teorii juridice, potrivit carora patrimoniul este reprezentat de totalitatea drepturilor si obligatiilor pe care le au detinatorii de bunuri economice;

- teorii economico-juridice care nu infirma teoriile anterioare, dar inlatura caracterul lor unilateral. Aceste teorii sustin ca patrimoniul este un ansamblu de bunuri economice detinute de persoane fizice sau juridice utilizate pentru organizarea de activitati economice in sfera productiei/prestarilor de servicii, a carui dinamica genereaza drepturi si obligatii pentru titular.

Existenta unui patrimoniu relevant economic presupune:

existenta unei persoane fizice sau juridice dispusa sa investeasca - subiectul afacerii;

existenta unui ansamblu de bunuri economice suficiente cantitativ si relevante calitativ (in structura) care sa faca posibila exercitarea functiei de productie/prestari servicii- mijloacele economice ale afacerii;

sa fie posibila statuarea de drepturi si obligatii pentru detinatori de patrimoniu - dinamica afacerii.

Patrimoniul este o categorie economica care nu se confunda cu averea, aceasta devenind patrimoniu numai in masura in care este antrenata in activitati economice legale.

In aceste conditii in teoria economica s-a cristalizat o formula a patrimoniului deplin acceptata in stiinta economica si anume:

Bunuri economice  = Drepturi + Obligatii

Aceasta relatie este adevarata si pentru contabilitate numai ca, in loc de notiunea de bunuri economice se foloseste categoria contabila de ACTIVE PATRIMONIALE iar in loc de drepturi se foloseste notiunea de CAPITALURI, care in contabilitate semnifica apartenenta acelor bunuri economice catre actionari si asociati sau catre un intreprinzator individual. Pentru obligatii contabilitatea utilizeaza categoria numita DATORII, care exprima faptul ca pentru o parte din bunurile de care dispune, detinatorul patrimoniului trebuie sa plateasca anumite valori, sau sa presteze anumite servicii.

Patrimoniul reprezinta obiectul de studiu al mai multor stiinte tehnice, tehnologice si economice. Stiintele tehnice urmaresc patrimoniul sub aspect tehnic, cautand si gasind noi mijloace tehnice cu care sa se obtina rezultate economice superioare. In ceea ce priveste stiintele tehnologice, acestea urmaresc patrimoniu in perspectiva de a introduce noi tehnologii mai eficiente, noi retete de fabricatie, noi consumatii etc. De asemenea, stiintele economice urmaresc patrimoniul agentilor economici, din punct de vedere economic, prin discipline diverse, tangentiale cum ar fi managementul, marketingul, programarea productiei etc. In ceea ce priveste contabilitatea aceasta urmareste patrimoniul intr-un mod cu totul aparte, diferit de celelalte stiinte, asa cum am observat din cele prezentate anterior.

In conceptia contabilitatii patrimoniul este structurat pe elemente patrimoniale, fiecare avand o denumire unica si obligatorie, un continut economic distinct, o exprimare baneasca obligatorie si chiar un simbol cifric specific pentru a evita orice confuzie. Aceasta structura are relevanta evidenta fata de existenta si miscarea individuala a elementelor, contabilitatea fiind interesata sa determine cum a crescut sau cum a scazut patrimoniul in totalul s 121h79b au si elementele patrimoniale afectate.

O alta trasatura esentiala a contabilitatii este aceea ca operatiile economice inregistrate de agentii economici se reflecta prin modificarea patrimoniul in cel putin de doua locuri, elementele patrimoniale fiind stabilite pe baza principiului dublei reprezentari. In raport de continutul operatiei economice, specialistul care lucreaza in contabilitate, trebuie sa stabileasca care sunt elementele patrimoniale care se modifica si sensul in care sunt afectate, al cresterii sau al scaderii.

O trasatura specifica in ceea ce priveste modul cum contabilitatea urmareste patrimoniul, este deci aceea ca acesta este privit permanent, in dinamica sa, din doua puncte de vedere. Pe de o parte, contabilitatea priveste patrimoniul din punct de vedere al formei sale concrete si astfel privit, patrimoniul imbraca forma de ACTIVE PATRIMONIALE, care la randul lor sunt de doua feluri, active imobilizate si active circulante. Pe de alta parte, patrimoniul este privit in contabilitate, din punct de vedere al provenientei, si astfel privit patrimoniu imbraca forma de SURSE PATRIMONIALE, care la randul lor sunt capitaluri si datorii.

Fiecare grupa de elemente patrimoniale si analitic, fiecare element patrimonial, are o denumire distincta si unica, un continut economic precis si o valoare determinata. In contabilitate aceste elemente patrimoniale sunt urmarite practic prin atribuirea unui cont corespunzator, de activ sau de pasiv; conturile au un simbol cifric de identificare, format din trei cifre si uneori patru cifre.

Din punct de vedere valoric, cele doua categorii de elemente patrimoniale, respectiv activele patrimoniale si sursele patrimoniale, trebuie sa fie egale, ceea ce este logic, pornind de la premisa ca activele patrimoniale si sursele patrimoniale, nu sunt decat doua modalitati de a privi acelasi lucru, respectiv patrimoniul agentilor economici. Acest mod de a privi patrimoniul, specific contabilitatii imbraca forma unui principiu de baza al contabilitatii, care se numeste 'principiul dublei reprezentari a patrimoniului'. Principiul dublei reprezentari a patrimoniului asigura exactitatea informatiei contabile si in general valoarea ei, furnizand contabilitatii un ansamblu de corelatii relevante.

Schematic, urmarirea patrimoniului in contabilitate se prezinta astfel:

Relatia ACTIVE PATRIMONIALE = PASIVE PATRIMONIALE, este numita ecuatia dublei reprezentari a patrimoniului. Pornind de aici se formeaza si se verifica o seama de alte corelatii dinamice verificate de practica. Exemplu de corelatii coerente matematic: Active patrimoniale + Cresteri de active = Surse patrimoniale + Cresteri de surse ; Activele patrimoniale - Scaderi de active = Surse patrimoniale - Scaderi de surse; Activele patrimoniale + Cresteri de surse = Surse patrimoniale + Cresteri de active etc.

Active patrimoniale

Active imobilizate

Prezentare generala - clasificare

Activele imobilizate sunt reprezentate de bunuri si valori care au ca destinatie deservirea activitatii unitatii patrimoniale pe o perioada mai indelungata (de regula peste un an). Acestea nu se consuma la prima utilizare, intr-un singur ciclu de productie si sunt urmarite in contabilitate pe trei categorii astfel: imobilizari necorporale, imobilizari corporale si imobilizari financiare.

Imobilizari necorporale

Imobilizarile necorporale se numesc astfel deoarece ele nu se prezinta din punct de vedere fizic ca bunuri materiale, ci se prezinta sub forma de cheltuieli. Dintre acestea enumeram:

- Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de infiintarea unitatii patrimoniale, dintre care mai importante sunt: cheltuielile de inscriere si inmatriculare, taxele platite in acelasi scop pentru societati pe actiuni, cheltuielile privind emiterea de actiuni si obligatiuni, precum si cheltuielile pentru prospectarea pietei, cheltuielile pentru publicitate la infiintare ca si alte cheltuieli pentru infiintare si dezvoltare. Caracteristic pentru aceste cheltuieli este faptul ca ele se amortizeaza intr-o perioada de cel mult cinci ani.

- Cheltuieli de cercetare-dezvoltare sunt considerate tot imobilizari necorporale si cuprind acele cheltuieli realizate cu ocazia efectuarii unor lucrari de cercetare stiintifica sau pentru executarea unor obiective care au ca ratiune finala cercetarea stiintifica. Este insa pretinsa ca restrictie existenta garantiei ca de pe urma acestor cercetari stiintifice se va obtine un plus de eficienta pentru necesitatile unitatii patrimoniale cel putin egala cu valoarea cheltuielilor. Si aceste cheltuieli se amortizeaza intr-o perioada maxima de 5 ani.

- Concesiuni, brevete si alte drepturi si valori similare reprezinta cheltuielile intreprinderii cu achizitia dreptului de a exploata mijloace economice sau de a desfasura o activitate, intr-un anumit mod si intr-un anume loc si spatiu. Ele se amortizeaza pe durata stabilita prin contractul de atribuire.

- Fondul comercial este si o imobilizare necorporala si determinat valoric de efortul financiar pe care-l face agentul economic pentru a-si creea sau conserva avantajul comercial comparativ (vadul, clientela, debuseele sau reputatia).

- Alte imobilizari necorporale este o categorie larga care cuprinde elemente patrimoniale de natura programelor informatice, fie create, fie achizitionate de intreprindere. Ele se evalueaza la pretul de achizitie si se amortizeaza in perioada de utilizare a respectivelor programe dar nu mai mult de trei ani.

- Imobilizari necorporale in curs, sunt cheltuieli efectuate pentru obtinerea unor imobilizari necorporale nefinalizate.

Active imobilizate corporale

Activele imobilizate corporale sunt caracterizate prin faptul ca dinamica lor este redusa sau foarte redusa. In aceasta categorie de imobilizari corporale se include urmatoarele elemente patrimoniale:

- Terenuri este un element patrimonial ce exista si va exista in patrimoniul multor unitati patrimoniale. In mod concret, un agent economic poate dispune de diferite categorii de terenuri care dupa destinatia lor pot fi:

- terenuri agricole si silvice;

- terenuri fara constructii;

- terenuri cu zacaminte;

- terenuri cu constructii;

- alte terenuri.

In general insa in contabilitate terenurile se urmaresc pe doua categorii si anume: terenuri si amenajari de terenuri. Ele se inregistreaza in contabilitate la intrarea in patrimoniu la valoarea care se stabileste prin lege in functie de clasele de fertilitate, amplasare si alte criterii.

- Mijloacele fixe, sunt bunuri economice fara de care activitatea nu se poate desfasura exista in patrimoniul oricarui agent economic. Se considera mijloace fixe acele mijloace de munca ce intrunesc cumulativ doua conditii si anume, au o valoare stabilita prin acte normative si o durata de functionare mai mare de un an. Caracteristica lor este faptul ca participa la mai multe procese de productie si isi transmit valoarea treptat dar integral asupra valorii produselor realizate. Pentru orice unitate patrimoniala este justificata grija de a avea mijloace fixe suficiente si cat mai bune din punct de vedere tehnic, ele constituind aparatul tehnic al productiei. De aceea, si in ceea ce priveste evidenta economica a fost elaborata o intreaga legislatura ce priveste urmarirea existentei si miscarii lor.

- Imobilizari corporale in curs, sunt cheltuieli efectuate pentru obtinerea de imobilizari corporale neterminate sau in curs de finalizare.

Active imobilizate financiare

Activele imobilizate financiare reprezinta cea de a treia categorie de imobilizari; acestea pastreaza caracteristica de baza a oricaror imobilizari, respectiv au o miscare lenta sau foarte lenta. Cele mai importante imobilizari financiare sunt:

- Titluri de participare sunt drepturile stabilite de regula sub forma de actiuni sau alte titluri de valoare, avand drept rezultat participarea la capitalul altor unitati patrimoniale. Caracteristic este faptul ca aceste titluri de participare asigura agentului economic detinator exercitarea unui control sau a unei influente deosebite asupra unitatii patrimoniale partenere, iar cel ce detine asemenea titluri incaseaza dividende corespunzator cu numarul si valoarea titlurilor de participare pe care le detine.

- Titluri imobilizate ale activitatii de portofoliu sunt si ele titluri ca de exemplu actiuni, pe care unitatea le dobandeste in vederea obtinerii unor dividende, insa, spre deosebire de cele anterioare, acestea nu dau dreptul detinatorului sa controleze sau sa influenteze deciziile economice ale unitati partenere.

La intrare in patrimoniu, titlurile de participare si alte titluri imobilizate se evalueaza la pretul de achizitie sau valoarea stabilita in contractul de achizitie.

- Creante imobilizate sunt si acestea imobilizari financiare dintre ele cea mai reprezentativa fiind clasa 'imprumuturilor acordate pe termen lung' respectiv imprumuturile acordate altor unitati patrimoniale, pe termen lung, pentru care se percepe, de regula, dobanda.

Activele circulante ale unitatilor patrimoniale

Prezentare generala - clasificare

Orice agent economic dispune, in patrimoniul sau, pe langa active imobilizate si de active circulante. Spre deosebire de activele imobilizate, activele circulante au o miscare mai rapida si in cele mai multe cazuri ele participa la un singur ciclu de productie transmitandu-si intreaga valoarea economica asupra productiei obtinute intr-un ciclu de exploatare. Unitatile patrimoniale dispun de trei categorii importante de active circulante astfel:

stocuri si produse in curs de executie;

active de trezorerie (banesti);

active in decontare (creante).

Active circulante sub forma de stocuri si produse in curs de executie

Reprezinta o categorie de active circulante predominanta in economia tuturor agentilor economici si cuprinde o suma de elemente cu denumiri si continut bine stabilit astfel:

- Materii prime, constituie de fapt substanta productiei realizate si detine un rol hotarator in obtinerea valorii adaugate. Orice unitate patrimoniala specializata in productie foloseste materia prima pentru a produce, (de exemplu minereul de fier in industria siderurgica, lemnul in industria mobilei, stofa in industria confectiilor etc.). Contabilitatea urmareste si analizeaza operativ si permanent aprovizionarea si consumul de materii prime, deoarece sub aspect cantitativ si valoric aceasta categorie de active are o pondere de consum majora, costurile cu materiile prima reprezentand o parte semnificativa a costului global de productie. De cele mai multe ori, materia prima se regaseste in produsul finit fie in forma in care a fost consumata (de exemplu stofa in industria confectiilor) fie intr-o forma transformata (de exemplu gazele naturale in industria ingrasamintelor chimice sau sarea in industria produselor sodice).

- Materiale consumabile sunt si ele o prezenta frecventa in economia agentilor economici care isi desfasoara activitatea in sfera productiei, in aceasta categorie incluzandu-se:

- materialele auxiliare - sunt materiale conexe fluxului tehnologic, cu rol auxiliar si desi nu joaca un rol decisiv in procesul de productie au un grad de utilitate semnificativ, colateral (exemplu: colorantii in industria usoara si alimentara, care dau un aspect placut produselor, favorizand vanzarea lor);

- combustibilul - importanta lui este evidenta, fiind caracterizat de cele mai multe ori ca ,,forta economica motrice". Dupa rolul pe care-l detine in fluxul de productie, acesta poate fi: energetic, tehnologic sau administrativ;

- piesele de schimb - sunt achizitionate in vederea inlocuirii componentelor defecte ale utilajelor in functiune, asigurand exploatarea continua la parametrii tehnici initiali proiectati; chiar daca din punct de vedere al duratei de functionare si al valorii (conditiile cumulative anterior prezentate) ar indeplini conditiile impuse pentru a fi mijloace fixe, ele sunt excluse din aceasta categorie prin efectul legii;

- materialele de ambalat - se folosesc in multe ramuri de activitate cu scopul evident de a depozita, manipula si proteja produsele sau marfurile (ex. hartia de ambalat, pungile de plastic etc.);

- prefabricatele - sunt materii prime cu grad intermediar/superior de prelucrare si sunt specifice activitatilor economice din ramura constructiilor (ex.: grinzi, panouri, caramizi etc.);

- semintele, medicamentele, substantele chimice, folosite evident in agricultura, se inregistreaza in contabilitate, tot sub denumirea de materiale consumabile.

- Obiectele de inventar sunt prezente permanent in economia agentilor economici fiind necesare cotidian in desfasurarea activitatilor specifice. De regula obiectele de inventar sunt bunurile materiale, independente functional, care nu intrunesc cumulativ una din cele doua conditii impuse normativ pentru a fi mijloace fixe, respectiv, fie au valoarea mai mare decat valoarea prevazuta de lege, fie nu au durata de functionare mai mare de un an. In aceasta categorie se includ fara indeplinirea expresa a criteriilor anterior mentionate:

- S.D.V.-urile (scule, dispozitive si verificatoare) necesare pentru practicarea oricarei meserii. Nu poti fi efectua activitatile specifice unei meserii fara sa dispui de sculele necesare. Aceste SDV-uri se asigura de catre agentul economic si se dau in folosinta spre exploatare fiecarui lucrator individual, pe baza de proces-verbal.

- echipamentul de protectie, menit sa protejeze, unde este cazul, integritatea corporala a muncitorilor, in exercitarea profesiei (ex.: ochelarii de protectie si manusile pentru sudori, casca de metal pentru constructori, echipamentul caracteristic pentru otelari etc.). Aceste echipamente de protectie se asigura de agentul economic si sunt date in folosinta individual fiecarui muncitor.

- echipamentul de lucru are menirea sa protejeze propria imbracaminte a personalului, (ex. halatele, salopetele etc.). De obicei acestea se suporta valoric, jumatate de catre agentul economic si jumatate de personal.

- alte obiecte de inventar cum ar fi matritele pentru executarea unor produse etc.

Caracteristic este faptul ca obiectele de inventar se uzeaza, iar uzura lor reprezinta o cheltuiala a agentului economic inregistrata fie integral la darea in folosinta, fie in cote lunare (fara a depasi durata a trei ani).

- Produsele in curs de executie cuprind productia care in ultima zi din luna se regaseste in curs de prelucrare si se constituie fizic din ansamblul produselor care nu au parcurs toate fazele ciclului de productie. Ea se determina fie prin inventariere, fie pe cale financiar-contabila si se inregistreaza in contabilitate in general in ultima zi a lunii, fiind necesara ca element patrimonial, in vederea determinarii cu exactitate a costului produselor finite. La inceputul lunii urmatoare, cel putin din punct de vedere al tratamentului contabil, aceste produse se reintroduc in procesul de productie in vederea finalizarii tehnologiei de fabricatie.

- Semifabricatele sunt produse care nu au parcurs intregul proces de fabricatie, ci numai unele faze ale acestuia. Caracteristic este faptul ca ele sunt receptionate in acest stadiu - de produs incomplet fabricat - si sunt depuse la magaziile sectiilor de fabricatie, de unde urmeaza, fie a se reintroduce in circuitul de fabricatie pentru a-si continua tehnologia, fie a se vinde in acest stadiu de semifabricat in prezenta unei cereri specifice pe piata. Acest din urma caz, respectiv proprietatea de a fi vandabile, reprezinta de fapt elementul esential care le diferentiaza de produsele in curs de executie (exemplu: semifabricatele care se constituie in subansambluri ale unor produse complexe ce pot fi asamblate ca atare intr-un complet).

- Produsele finite reprezinta rezultatul final obtinut din procesul de productie, categorie a carei existenta reprezinta insasi sensul functionarii unitatii patrimoniale productive. Caracteristic pentru produsele finite, este faptul ca ele au trecut prin toate fazele procesului de productie, sunt receptionate cantitativ si calitativ de specialistii din sectii si sunt predate la depozitele de produse sau la magazie, in vederea comercializarii lor.

- Produsele reziduale sunt produse finite care nu au fost receptionate de controlul tehnic de calitate din sectii, nefiind corespunzatoare din punct de vedere calitativ - in mod curent aceste produse se numesc rebuturi. Acestea apar desigur ca element de eroare al ciclului de productie cu titlu de pagube ale intreprinderii - cineva este vinovat pentru neindeplinirea conditiilor de calitate, motiv pentru care la sfarsitul lunii, pagubele se solutioneaza prin stabilirea raspunderii administrative. Tot in aceasta categorie patrimoniala se includ si deseurile recuperabile, respectiv resturile de materii prime sau materiale consumabile care rezulta, rezidual, in mod firesc in urma procesului de prelucrare.

- Materiile si materialele aflate la terti sunt materii prime si materiale consumabile trimise la terti pentru a fi prelucrate.

- Obiectele de inventar aflate la terti sunt obiecte de inventar cedate tertilor cu titlu de custodie (exemplu: obiectele de inventar care resimt tehnologic nevoia de a fi prelucrate sau reparate si in lipsa utilajelor proprii necesare sunt transmise tertilor pentru executarea operatiunilor specifice).

- Produsele aflate la terti in mod similar cu categoriile mai sus descrise, sunt produse finite sau semifabricate care inainte de a fi vandute sau folosite resimt nevoia unor prelucrari suplimentare si in acest scop sunt predate in custodia tertilor.

- Marfurile reprezinta o categorie patrimoniala specifica intreprinderilor de comert si defineste ansamblul bunurilor economice fizice, care au proprietatea de a fi vandabile si sunt destinate circuitului comercial constituindu-se in obiect al tranzactiilor comerciale. Aceasta categorie de bunuri se gaseste in intreprinderile de comert specializate sau in intreprinderile productive in procesul de comercializare al produsele proprii sau ale tertilor.

- Ambalajele sunt bunuri folosite pentru a manipula, depozita sau proteja produsele si marfurile.

Active circulante de trezorerie

O parte din activele circulante ale unitatilor patrimoniale se regasesc sub forma valori si moneda scriptica sau reala, aceste valori si disponibilitati fiind destinate practic, datorita lichiditatii sporite pe care o au, sa asigure exercitarea functiunii financiare a intreprinderii (exemplu: achitarea sumelor datorate tertilor furnizari, achitarea taxelor si a impozitelor, plata salariilor si a altor obligatii.

Principalele active de trezorerie inregistrate in patrimoniul agentilor economici sunt:

a. Actiunile proprii - reprezinta actiunile proprii rascumparate de intreprindere de la actionari in mod direct sau prin intermediul pietelor financiare. Ratiunea achizitionarii propriilor actiuni este legata de independenta functional-economica a intreprinderii, care odata depasind momentul atragerii de capital, revine cu interesul promovarii unei politici sustinute de acumulare in vederea realizarii de investitii.

b. Actiunile - cuprind categorial titlurile de credit asupra patrimoniului unor terti, achizitionate de pe piata specifica in vederea obtinerii de venituri financiare suplimentare pe termen scurt. Actiunile pot fi de doua tipuri: ordinare (simple), in contul carora se incaseaza dividende sau privilegiate, in contul carora se incaseaza o dobanda fixa indiferent de profitul societatii la capitalul careia se participa. Din aceasta categorie fac parte ca si componenta a trezorerie, doar acele actiuni cu lichiditate crescuta, sub un an.

c. Obligatiunile emise sau rascumparate - cuprind categorial totalitatea titlurilor de credit de natura obligatiunilor unitatii emise anterior si acum rascumparate de unitate.

d. Conturile curente la banci este folosit pentru a urmari disponibilitatile in lei si in devize aflate in conturi la banci, precum si miscarile de trezorerie bancara.

Legile tarii obliga pe agentii economici sa pastreze cea mai mare parte a disponibilitatilor banesti in conturi la banci. Bancile platesc agentilor economici dobanzi pentru sumele pastrate de acestia in conturi si executa operatiile de incasari si de plati in si din conturile clientilor, pentru care percep comisioane. Caracteristic pentru aceste operatii efectuate de banci este faptul ca ele se executa prin sistemul numit prin virament sau plati fara numerar. Aceasta inseamna ca, la ordinul platitorului, banca transmite suma ceruta din contul acestuia in contul beneficiarului, fara ca banii sa participe la operatie, in forma lor fizica.

Unitatile pot avea depozite bancare nu numai in lei ci si in devize, motiv pentru care acest element patrimonial se dezvolta analitic, astfel:

- Conturi la banci in lei, - reflecta desigur sumele de bani in lei de care dispune agentul economic;

- Conturi la banci in valuta - evidentiaza valuta de care dispune agentul economic si operatiunile de incasari si plati in valuta.

Banca comunica periodic agentului economic, aflat in pozitia de client, operatiunile efectuate, respectiv incasarile si platile, precum si sumele existente in disponibil (in sold), printr-un document denumit 'Extras de cont in lei', respectiv 'Extras de cont in valuta' pentru operatiunile in valuta efectuate.

e. Casa reprezinta categoria care urmareste numerarul si valorile aflate in casieria unitatii. Acest element patrimonial se dezvolta astfel:

- Casa in lei, reflecta valoric suma de bani care este pastrata de unitatea patrimoniala in casieria proprie. Fiecare agent economic are obligatia sa-si organizeze activitatea de casa prin asigurarea unei casierii, intr-o incapere separata, prevazuta functional cu masuri de siguranta suplimentare. In casierie poate fi pastrata o suma de bani denumita sold de casa, intr-un plafon maxim prevazut de lege, denumit plafon de casa (maxim 30.000.000 lei in prezent). Marimea limitei sold de casa este stabilita de catre agentul economic impreuna cu banca unde acesta isi pastreaza disponibilul, tinand seama de miscarile de numerar prin casierie in ultimul trimestru si de alti factori, fara a depasi limita maxima stabilita prin acte normative. In cazul in care din incasari se ajunge la o suma in casierie mai mare decat limita soldului de casa, suma ce depaseste, se depune obligatoriu la banca in contul de disponibil. In cazul in care agentul economic are nevoie de mai mult numerar in casierie, pentru a efectua anumite plati, cum ar fi de exemplu plata salariilor, atunci se intocmeste un cec pentru ridicari de sume in numerar, semnat de seful contabil si de conducatorul unitatii. Acest cec se inmaneaza casierului care insotit, merge la banca si ridica suma de bani in cauza pe care o depune in casieria unitatii. La casierie se intocmesc documente specifice cum ar fi 'Planul de casa', in care se prevad toate operatiile de incasari si plati care se vor face prin casierie in trimestrul urmator si 'Registrul de casa', un registru pe care-l intocmeste zilnic casierul, in care trece toate operatiile de incasari si plati efectuate in ziua respectiva. Registrul de casa se intocmeste in doua exemplare de catre casier si se depune a doua zi la contabilitate, impreuna cu toate documentele care au stat la baza intocmirii sale. Conducatorul compartimentului financiar-contabil are obligatia sa faca cel putin lunar controlul casieriei pentru a se convinge de calitatea lucrarilor executate.

- Casa in devize reprezinta suma in devize tezaurizata in casierie, cu aceleasi reguli ca si pentru casa in lei.

f. Acreditive, un alt element patrimonial, se dezvolta astfel:

Acreditive in lei sunt tot mijloace circulante banesti ale agentului economic, sume preluate din 'Disponibilul banesc in lei' si transmise la banca din localitatea furnizorului, la dispozitia acestuia. Cand furnizorul expediaza produsele contractate, depune la banca sa documentele necesare (factura, avizul de expeditie etc.), iar banca sa vireaza suma corespunzatoare din contul 'Acreditive' in contul furnizorului. Folosirea acreditivului se hotaraste prin contract de catre cele doua parti. El reprezinta un mare avantaj pentru furnizor, care are siguranta incasarii rapide a sumelor ce i se cuvin, dar pentru platitor, este tot un dezavantaj, o imobilizare de mijloace banesti. Acreditivul se deschide pe timp limitat, de regula trei luni, dupa care, sumele neconsumate, se reduc in contul de disponibil de unde au fost preluate.

Acreditive in devize ridica exact aceleasi probleme, cu mentiunea ca se folosesc destul de mult in relatiile economice cu partenerii straini.

Active circulante in decontare (creante)

O parte din activele circulante ale mai multor unitati patrimoniale se regasesc in pozitia 'in decontare'. Prin active circulante in decontare, se inteleg activele circulante ale unitatii, fie sub forma de stocuri si produse, fie sub forma baneasca, care momentan nu se gasesc la dispozitia efectiva a unitatii ci din motive obiective sau subiective se afla in afara unitatii.

Debitorii diversi - cuprind in primul rand debitele provenite din pagube materiale pretinse, stabilite pe baza unor hotarari ale instantelor judecatoresti, drepturi ale agentului economic provenite din distribuitori de echipament de lucru etc.

Avansuri de trezorerie reprezinta avansurile banesti acordate administratorilor sau unor angajati, in vederea efectuarii unor plati ale agentului economic, sau in vederea rezolvarii unor probleme ale acestuia. In aceasta categorie se includ si avansurile spre decontare, care sunt sume platite din casierie unor salariati cu titlu de mandat (de exemplu: salariatilor care se deplaseaza in alte localitati pentru a rezolva probleme ale unitatii, cum ar fi incheierea de contracte de aprovizionare, contracte de desfacere, participarea la targuri si expozitii etc. Marimea avansului spre decontare acordat se calculeaza tinand seama de costul transportului, costul cazarii la hotel si diurna zilnica acordata pentru hrana; la intoarcerea din deplasare, salariatul trebuie sa justifice avansul spre decontare care l-a primit la plecare, in cel mult 24 de ore. in caz contrar se aplica penalitati si apoi avansul spre decontare nejustificat, se retine din salariu).

Decontarile cu asociatii privind capitalul, cuprind aportul subscris de asociati pentru constituirea si cresterea capitalului dar inca nevarsat. La inscriere se incheie un contract in care se prevad drepturile si obligatiile ambelor parti, inclusiv timpul de asociere, momentul cand se pun la dispozitie valorile de asociere etc.

Avansuri acordate salariatilor reprezinta sumele platite salariatilor cu titlu de avans chenzinal, care ulterior se vor retine din salariu.

Furnizori - debitori sunt sume ce au fost platite in avans furnizorilor, in contul marfurilor ce vor fi trimise; aceste sume vor fi apoi scazute din obligatiile initiale, platindu-se numai diferenta.

Pasive patrimoniale

CAPITALURI PROPRII

Capitalul reprezinta o categorie economica ce reprezinta ansamblul resurselor materiale acumulate si reproductibile, care prin asociere cu ceilalti factori de productie (munca, natura, alti neofactori de productie) participa la realizarea de noi bunuri economice cu scopul de a obtine profit. Sub aspect economic capitalul reprezinta interesul rezidual al intreprinzatorului iar sub aspect financiar-contabil capitalurile reprezinta componente ale pasivului patrimonial destinate a finanta de o maniera durabila activul patrimonial. Deoarece termenul de dispozitie depaseste un an financiar, ele poarta denumirea de capitaluri permanente. In categoria capitalurilor sunt incluse capitalurile proprii si rezervele, rezultatul exercitiului, subventiile, provizioanele, imprumuturile si datoriile asimilate, pe termen mediu si lung.

Capitalul se manifesta din punct de vedere financiar-contabil sub forma capitalului individual (detinut de intreprinzatorii individuali), capitalul social (aporturile initiale subscrise si varsate de actionarii sau asociatii unei intreprinderi), primele legate de capitaluri (excedentul stabilit intre valoarea de emisiune si valoarea nominala a partilor sociale sau a actiunilor emise) si diferentele din reevaluare statuate prin acte normative specifice sau prin aplicarea unui tratament contabil alternativ, conform I.A.S. 36 coroborat cu I.A.S. 2, 11, 12, 19, 32, 40 si 41 (constatate cu ocazia compararii valorii contabile nete - n.a. definite mai sus - cu valoarea de utilitate la un moment dat).

Rezervele asimilate capitalurilor cuprind de regula rezervele legale (constituite in procent de 5% din profitul brut dar nu mai mult de 20% din valoarea capitalului social - pentru societatile cu capital autohton - respectiv 25% din valoarea capitalului social - pentru societatile cu capital strain), rezervele pentru actiuni proprii (destinate majorarii capitalului social) si rezervele statutare (prevazute in statutul de constituire al societatii). Aceste rezerve sunt utilizate fie pentru acoperirea pierderilor inregistrate la incheierea exercitiilor financiare, fie pentru integrarea in capitalul social.

Rezultatul exercitiului curent se constituie fie in pierdere fie in profit si este egal cu variatia situatiei nete intre inceputul si sfarsitul exercitiului. El poate fi determinat valoric sub forma bruta ca diferenta dintre veniturile si cheltuielile intreprinderii si sub forma neta prin deducerea impozitului pe profit. La inceputul anului financiar, rezultatul este reportat sub forma de pierdere sau profit si fie este recuperat din rezultatele din anul curent fie este repartizat asupra rezervelor sau distribuit intreprinzatorilor pentru recompensarea capitalului investit.

Subventiile reprezinta ajutoare, compensatii achitate de stat sau alte organisme nationale sau internationale in temeiul unor prevederi legale, ca masuri ale politicii economice, comerciale ale statului (subventii-prime pentru export, subventii pentru import etc.) sau pentru realizarea unor obiective, investitii de interes public (credite subventionate, facilitati investitionale etc.) sau in concordanta cu o politica de interes public. Sunt asimilate subventiilor donatiile primite de la alti agenti economici sub forma mijloacelor fixe precum si plusurile la inventar.

Imprumuturi si datorii asimilate grupeaza categoria de imprumuturi pe termen mediu si lung - credite bancare, credite primite de la alte institutii financiare, intreprinzatori sau societati comerciale, imprumuturi din emisiuni de obligatiuni, precum si dobanzile aferente acestor forme de finantare. Resursele atrase de intreprindere pe termen mediu si lung, (imprumuturile pe termen mediu sunt cele cu scadenta intre unu si cinci ani iar imprumuturile pe termen lung sunt cele cu scadenta de peste cinci ani ) sunt asimilate capitalurilor proprii. Imprumuturile obligatare reprezinta cea mai avantajoasa forma de finantare externa intrucat transfera investitorilor o parte semnificativa a riscurilor si are o durata de rambursare permisiva, esalonata, sustenabila prin rezultate economice.

PROVIZIOANE PENTRU RISCURI SI CHELTUIELI

Provizioanele reglementate sunt constituite pe seama cheltuielilor intreprinderii, sub forma unor sume deduse, prelevate din excedentul brut de exploatare si reprezinta elemente ale capitalurilor proprii rezervate pentru acoperirea unor pierderi probabile, posibile si sigure dar nedeterminate temporal. Se pot constitui pentru acoperirea pierderilor cauzate de cresterea preturilor, de cresterea nivelului la dobanzile imprumuturilor, de unele riscuri certe sau de alte pierderi determinate de: litigii, asigurarea garantiilor pentru clienti, pierderi de schimb valutar, obligatii catre terti etc. Provizioanele sunt cheltuieli sau pierderi ce pot fi prevazute si estimate, au incidenta asupra rezultatului intreprinderii grevand bilantul si rezultatul viitor de sarcini si datorii. Ele pot fi deductibile fiscal sau nu, constituirea acestora realizandu-se pe seama cheltuielilor deductibile sau nu fiscal; anularea provizioanelor se realizeaza prin preluarea acestora in venituri motiv pentru care provizioanele ca mijloace economice imbraca forma unei surse de finantare interna, cu incidenta majora asupra capacitatii de autofinantare a intreprinderii. Diferentele intre notiunea de provizion si cea de rezerva sunt urmatoarele1: o rezerva reprezinta o parte din beneficiul repartizat destinat sa acopere efectele negative ale factorilor aleatori pe cand un provizion este constituit pe seama cheltuielilor, deci reprezinta o prelevare din excedentul brut din exploatare chiar in absenta beneficiului si este destinat sa asigure o pierdere precisa, conservand o marja de incertitudine referitoare la exigibilitate si cuantumul exact.

DATORII

Ca element distinct al pasivului patrimonial, datoriile se limiteaza la acele obligatii pe termen de cel mult un an, datoriile care depasesc un an fiind de natura capitalurilor proprii si fiind destinate a finanta activul imobilizat si nu rulajul activului circulant. In aceasta categorie sunt cuprinse datoriile catre furnizori (rezultat al derularii faptelor de comert, constituite din creditul comercial al furnizorilor), datoriile din decontarile cu tertii (avansurile primite de la clienti, decontarile cu personalul, decontarile cu bugetul statului, bugetul asigurarilor sociale, bugetele locale etc.). De subliniat importanta distinctiei permanente intre datoriile institutiei cu scadenta de peste un an, datorii ce sunt asimilate capitalurilor proprii contribuind major in politica de finantare a ciclului de productie/prestari servicii si datoriile de pana la un an care sunt asimilate obligatiilor curente, care nu pot finanta decat deficitele curente de trezorerie (cu privire la activele circulante ale intreprinderii).

CONTURI DE REGULARIZARI SI ASIMILATE

Se refera la veniturile inregistrate in avans (incasari sau creante aferente unor bunuri nelivrate sau prestatii neefectuate) si la diferentele de conversie - pasiv (profituri latente din conversiile de schimb la sfarsitul exercitiului).

Prezentarea realizata este bineinteles sumara si pe alocuri lapidara, cu caracter informativ, impunandu-se insa nu atat pentru intelegerea intregului ansamblu de notiuni patrimoniale cat mai ales pentru conturarea intregului complex de factori si concepte care intervin sub diverse forme in activitatea economico - financiara a intreprinderii, patrimoniul in intreaga sa structura si prin modificarile sale valorice si procesuale, din perspectiva bilantului functional si financiar, facand fara discutii interesul obiectului de studiu al gestiunii financiare.

Procesele economice ale unitatii patrimoniale

Prezentare generala

Reproductia sociala nu este o notiune abstracta, ci ea se infaptuieste concret de agentii economici, prin reluarea neintrerupta, ciclica, a activitatii economice, producand bunuri materiale, executand lucrari sau prestand servicii. Aceasta inseamna ca agentii economici din sfera productiei si din sfera circulatiei, organizeaza si executa o serie de procese interne care aduc transformari calitative si cantitative in starea activelor de care dispun agentii economici. Contabilitatea urmareste si aceste procese interne, numite generic ,,procese economice", pentru care si-a creat instrumente metodice generale in conformitate cu continutul economic al lor.

In contabilitate aceste procese interne sunt urmarite prin structurile proprii patrimoniului fiecarei unitati.

Procesele economice sub forma de cheltuieli

Cheltuielile exprima desigur in expresie baneasca o seama de procese fundamentale ce au loc atat in unitatile ce actioneaza in sfera productiei cat si la cele ce-si desfasoara activitatea in sfera circulatiei.

In contabilitate, sensul notiunii de cheltuiala este mai larg, avand in vedere semnificatia de 'consumuri' si semnificatia de 'plati'. Se consuma materie prima, energie etc. iar in ceea ce priveste platile, se platesc salariile, se platesc furnizorii etc. Consumurile si platile se dimensioneaza in timp, in raport de specificul activitatii economice. Uneori o plata reprezinta premiza pentru un consum ulterior, deoarece intai se plateste furnizorul cu materii prime iar materia prima cumparata se consuma ulterior; in alte cazuri se manifesta mai intai consumul, ca de exemplu consumul de energie, iar plata are loc ulterior.

Procesele economice sub forma de cheltuieli sunt numeroase, motiv pentru care le clasificam in cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare si cheltuieli extraordinare. Acest mod de impartire a cheltuielilor corespunde si modului in care agentii economici isi raporteaza activitatea la sfarsit de exercitiu financiar. Principalele cheltuieli ale agentilor economici sunt:

a. Cheltuieli de exploatare

- Cheltuieli cu materiile prime este cea mai importanta cheltuiala in cele mai multe unitati patrimoniale atat in ceea ce priveste valoarea cat si frecventa inregistrarii lor.

- Cheltuieli cu materialele consumabile - consumul de materii auxiliare, de combustibil, piese de schimb etc.

- Cheltuieli privind obiectele de inventar - cheltuieli cu SDV-urile, cu echipamentele de protectie si de lucru etc. Este de remarcat faptul ca acest consum imbraca forma uzurii obiectelor de inventar si se inregistreaza fie integral la darea in folosinta, fie in cote lunare fara a depasi insa perioada de 3 ani.

- Cheltuieli privind energia si apa.

- Cheltuieli privind marfurile, specifice pentru unitatile din comert, se foloseste pentru a descarca gestiunea cu marfurile vandute.

- Cheltuieli de intretinere.

- Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune si.

- Cheltuieli cu comisioanele.

- Cheltuieli de protocol, reclama si publicitate.

- Cheltuieli cu transportul de bunuri si de personal efectuate de unitatile patrimoniale, de regula cu unitati de transport specializate.

- Cheltuieli cu deplasari, detasari si transferari - cheltuieli pe care le efectueaza agentii economici atunci cand salariatii sai se deplaseaza in alte localitati pentru a rezolva probleme ale unitatii, atunci cand acestia sunt detasati sau transferati.

- Cheltuieli postale si taxe de telecomunicatii efectuate de unitati pentru corespondenta, pentru telefon, radio etc.

- Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate sunt comisioanele pe care banca le percepe pentru orice operatie efectuata din contul curent al acesteia.

- Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte - cheltuielile unitatii cu impozitul pe cladiri, impozitul pe autovehicule, taxe asupra terenurilor, contributia unitatii pentru riscuri si accidente, precum si alte contributii platite numai de unele unitati.

- Cheltuieli cu remuneratiile personalului este o foarte importanta cheltuiala a unitatilor patrimoniale care au angajati si carora trebuie sa le plateasca salariile pe luna curenta. Aceasta cheltuiala se formeaza la sfarsitul fiecarei luni.

- Cheltuielile cu asigurarile sociale si protectia sociala.

- Cheltuieli de exploatare privind amortizarile si provizioanele este prezentata in economia oricarei unitati care are imobilizari si trebuie sa le amortizeze lunar si pentru formarea de provizioane de exploatare.

- Cheltuieli cu impozitul pe profit - o importanta cheltuiala a oricarei unitati patrimoniale,.

b. Cheltuieli financiare, din care fac parte:

- Cheltuieli cu dobanzile - prezente in economia oricarui agent economic, deoarece mai toti agentii economici folosesc credite bancare pentru care se platesc dobanzi considerate cheltuieli.

- Cheltuieli financiare privind amortizarile si provizioanele pentru amortizarea si pentru constituirea de provizioane financiare.

c. Cheltuieli extraordinare

- Cheltuielile extraordinare sunt reprezentate de categoria costurilor cu forta majora (pierderi din calamitati etc.).

- Cheltuieli extraordinare privind amortizarile si provizioanele se refera la inregistrarea amortizarii si constituirea de provizioane pentru evenimente extraordinare.

Procesele economice sub forma de venituri

Se formeaza in timpul activitatilor economice in urma actului de vanzare. Veniturile sunt consecinta necesara si fireasca a cheltuielilor pe care trebuie sa le depaseasca in marime pentru ca activitatea sa aiba sens.

Unitatile patrimoniale obtin in urma activitatii relativ multe venituri, de aceea pastram categorisirea si le grupam in venituri de exploatare, venituri financiare si venituri exceptionale.

a. Venituri din exploatare:

- Veniturile din vanzarea produselor finite este cel mai important venit pentru majoritatea unitatilor patrimoniale din sfera productiei, deoarece cele mai multe produc produse finite pe care le vand clientilor si astfel obtin venituri.

- Venituri din vanzarea semifabricatelor si ele destul de frecvent pentru acele unitati care produc si vand semifabricate, de regula subansambluri ale unor produse complexe care se asambleaza in alte unitati.

- Venituri din vanzarea produselor reziduale se formeaza atunci cand unitatile patrimoniale vand deseuri sau eventual rebuturi.

- Venituri din lucrari executate si servicii prestate este un foarte important venit ce se formeaza la unitatile specializate in executia de lucrari si prestari de servicii, acest sector al prestarilor de servicii fiind foarte dezvoltat in alte tari si la noi este incurajat si va deveni amplu.

- Venituri din studii si cercetari se formeaza la institutiile de cercetare-dezvoltare, dar si la alte unitati care au un asemenea sector care executa proiecte, studii de fiabilitate etc., evident comandate de clienti.

- Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii, oarecum nou pentru economia tarii noastre dar, specific pentru economia de piata.

- Venituri din vanzarea marfurilor este caracteristic pentru unitatile patrimoniale care isi desfasoara activitatea in comertul en-gross sau cel cu amanuntul.

- Venituri din operatiuni diverse se formeaza din operatiuni diverse cum ar fi punerea la dispozitia tertilor a personalului unitatii, venituri din valorificarea ambalajelor etc.

- Venituri din productia de imobilizari necorporale se considera venituri din productia de imobilizari necorporale prin efort propriu, cum ar fi obiective pentru cercetare-dezvoltare, brevete, programe informatice etc.

- Venituri din productia de imobilizari corporale se considera astfel de venituri, productia de mijloace fixe prin efort propriu sau lucrarile de imbunatatiri funciare efectuate prin efort propriu in urma carora creste valoarea terenurilor.

- Venituri din productia stocata - cresc aceste venituri atunci cand se obtin stocuri din activitatea de productie, cum ar fi produse finite, semifabricate etc., asa cum aceste venituri scad atunci cand se descarca gestiunea cu stocurile din productia proprie iesite din gestiune, de regula prin vanzare.

- Alte venituri din exploatare se considera astfel de venituri cele datorate de personal privind debitele, sporuri sau adaosuri necuvenite sau sumele datorate de debitori diversi pentru pagubele produse.

- Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare sunt veniturile care se formeaza atunci cand se anuleaza provizioane de exploatare.

b. Venituri financiare

- Venituri din participatii sunt dividendele la care au dreptul unitatile patrimoniale care detin titluri de participare.

- Venituri din alte imobilizari financiare sunt de asemenea dividende la care au dreptul unitatile patrimoniale care detin titluri imobilizate ale activitatii de portofoliu.

- Veniturile din creante imobilizate, sunt in cele din mai multe cazuri dobanzi la care au dreptul agentii economici care au acordat imprumuturi pe termen lung altor unitati.

- Venituri din dobanzi sunt venituri cuvenite si incasate de la banci unde unitatile isi pastreaza disponibilitatile.

- Venituri financiare din provizioane se formeaza atunci cand se anuleaza provizioanele financiare.

c - Venituri extraordinare - se numesc astfel deoarece au un caracter extraordinar si destul de rar:

- Venituri din subventii primite pentru acoperirea unor cheltuieli cu evenimentele extraordinare (calamitati etc.).

- Venituri extraordinare din provizioane se formeaza atunci cand se anuleaza provizioane exceptionale.

Provizioanele ce pot fi constituite de agentii economici

Legea contabilitatii permite agentilor economici sa-si constituie provizioane pentru a face fata unor cheltuieli neprevazute sau pentru a face fata deprecierii valorice a unor elemente patrimoniale. Principalele provizioane ce se pot constitui sunt:

a - Provizioane de exploatare:

- Provizioane pentru riscuri si cheltuieli se constituie de agentii economici pentru garantii acordate clientilor pentru litigii, pierderi din schimb valutar.

- Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor necorporale are ca scop ca agentul economic sa faca fata deprecierii valorice a acestor imobilizari.

- Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor corporale pentru deprecierea valorica a mijloacelor fixe sau terenurilor.

- Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor in curs care sunt necorporale si corporale si ele se pot deprecia.

- Provizioane pentru deprecierea stocurilor se constituie pentru ca unitatea sa faca fata deprecierii materiei prime, materialelor consumabile, obiectelor de inventar, produselor etc.

- Provizioane pentru deprecierea creantelor - clienti pentru deprecierea creantelor din conturile de clienti.

b - Provizioane financiare:

- Provizioane pentru riscuri si cheltuieli se constituie de asemenea pentru cheltuieli sau pierderi financiare neprevazute.

- Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor financiare care si ele se pot deprecia , ba chiar riscul deprecierii lor valorice este mai mare.

- Provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament, adica actiunile proprii rascumparate, actiuni achizitionate, obligatiuni etc.

c - Provizioane extraordinare

- Provizioane pentru riscuri si cheltuieli, un provizion care are si continut de exploatare si continut financiar si acum si exceptional.